Можно ли оспорить решение по проверке, принятое с нарушением установленного срока

Верховный суд поддержал вывод нижестоящих судов о том, что нарушение срока вынесения решения по выездной проверке само по себе не нарушает права налогоплательщика и не может служить основанием для отмены решения.

Суть дела

Налоговая инспекция провела в компании выездную проверку. По ее результатам 28 февраля 2018 г. был составлен акт. Впоследствии на основании решения от 16 мая 2018 г. налоговый орган провел мероприятия налогового контроля. Но решение по результатам проведения проверки и мероприятий налогового контроля так и не было принято.

Поскольку налоговая проверка проводилась длительное время, у компании начались проблемы с контрагентами, которые стали отказываться от заключения договоров, требовать от компании предоставления дополнительных гарантий обеспечения исполнения обязательств. В связи с этим она обратилась в суд с требованием признать незаконным бездействие налоговиков, выразившееся в нарушении срока вынесения решения по проверке.

Позиция судов

Суды трех инстанций отказали компании в удовлетворении заявленных требований. Они указали, что срок проведения выездной налоговой проверки и принятия решения по итогам ее проведения не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению налоговым органом фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию.

В Определении Конституционного суда РФ от 20.04.2017 № 790-О сказано, что нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не является безусловным основанием для отмены этого решения.

Исходя из положений п. 14 ст. 101 НК РФ, таким основанием может быть только нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Существенными условиями являются обеспечение права проверяемого налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и обеспечение права налогоплательщика представлять объяснения.

Суды отметили, что участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля. Если решение налогового органа вынесено без извещения налогоплательщика, это обстоятельство следует расценивать как нарушение положений п. 14 ст. 101 НК РФ, влекущее безусловную отмену данного решения.

Компании было предоставлено право ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представления возражений до вынесения решения по результатам проверки. В частности, в адрес компании были направлены протоколы допросов, полученные в рамках дополнительных мероприятий, с целью ознакомления и представления возможных возражений. Согласно правовой позиции, изложенной в п. 38 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — постановление Пленума ВАС РФ № 57), в целях соблюдения существенных условий рассмотрения процедуры материалов проверки, а также соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика на обжалование результатов мероприятий налогового контроля налоговым органом должно быть предоставлено налогоплательщику право на подачу возражений. До этого момента решение по результатам проверки не может быть вынесено, поскольку это приведет к нарушению прав налогоплательщика.

Таким образом, требование компании о признании незаконным бездействия налоговиков, выразившегося в нарушении срока вынесения решения по проверке, является необоснованным.

Судья Верховного суда согласился с выводами нижестоящих судов и отказал компании в передаче дела на рассмотрение Судебной коллегии по экономическим спорам.

Как складывается судебная практика

Суды придерживаются мнения, что нарушение сроков рассмотрения материалов проверки и вынесения решения по ней само по себе не является основанием для отмены этого решения (постановления АС Западно-Сибирского округа от 05.05.2016 по делу № А03-3828/2015, ФАС Волго-Вятского округа от 15.10.2012 по делу № А38-6365/2011, Северо-Западного округа от 17.04.2012 по делу № А05-7012/2011, Поволжского округа от 22.11.2011 по делу № А55-24204/2010).

Так, в постановлении от 16.01.2019 по делу № А60-29157/2018 АС Уральского округа рассмотрел ситуацию, когда по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений компании налоговым органом было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в связи с необходимостью допроса свидетелей, истребования документов. В связи с непоступлением запрошенных документов налоговики несколько раз продляли срок рассмотрения результатов проверки. Компания обратилась с суд с требованием признать решение о продлении срока рассмотрения результатов проверки незаконным.

Суд указал, что соблюдение сроков рассмотрения материалов налоговой проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля к существенным условиям процедуры рассмотрения, влекущим безусловную отмену решения, не отнесено. Последствия пропуска сроков, в том числе предусмотренных ст. 101 НК РФ, разъяснены в п. 31 постановления Пленума ВАС РФ № 57. Так, несоблюдение налоговым органом этих сроков не влечет изменения порядка принятия мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке. Доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания требования об уплате налога, пеней и штрафа, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам ст. 46 НК РФ. Поскольку в рассматриваемой ситуации требования об уплате налога компании не предъявлялись, оснований для признания решения налогового органа по результатам проверки недействительным нет. Определением Верховного суда РФ от 29.04.2019 № 309-ЭС19-532 было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам.

Нам удалось найти лишь одно дело, в котором суд признал нарушение налоговиками установленных сроков принятия решения по проверке одним из оснований для отмены решения. В постановлении от 23.06.2011 по делу № А40-93135/10-13-421 ФАС Московского округа рассмотрел иск компании о признании недействительным решения налоговой инспекции о доначислении налогов, принятого по результатам налоговой проверки. Суд пришел к выводу о неправомерности доначислений в связи с доказанностью реальности хозяйственных взаимоотношений с контрагентом. Кроме того, он указал, что обжалуемое решение было принято позже установленного срока. Так, материалы проверки должны были быть рассмотрены, а решение по ним принято не позднее 14 января 2010 г., а в случае продления указанного выше срока (в частности, для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля) — не позднее 15 февраля 2010 г. Между тем решение было принято только 12 марта 2010 г. В результате суд признал данное решение недействительным.