1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 30

Когда можно ссылаться на неразумность срока назначения повторной проверки

В Налоговом кодексе не указан срок, в течение которого может быть назначена повторная выездная налоговая проверка. В связи с этим между компаниями и налоговиками нередко возникают споры по поводу разумности срока ее проведения. Один из таких споров недавно рассмотрел АС Северо-Западного округа (постановление от 01.12.2020 по делу № А56-4468/2020).

В каких случаях проводится повторная проверка

Правила проведения повторной выездной проверки установлены п. 10 ст. 89 НК РФ. Согласно этой норме повторной проверкой признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

Повторная выездная проверка может проводиться:

  • вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

  • налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. Предметом такой повторной проверки является правильность исчисления налога на основании измененных показателей уточненной декларации, повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (увеличение убытка).

Позиция Верховного суда о разумности срока

В пункте 42 Обзора судебной практики Верховного суда РФ № 3 (2018), утвержденного Президиумом Верховного суда РФ 14 ноября 2018 г., сказано, что повторная выездная налоговая проверка не может быть инициирована налоговым органом без учета оценки разумности срока, прошедшего с момента подачи уточненной налоговой декларации. Эта правовая позиция была сформулирована на основании разъяснений, данных Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного суда РФ в Определении от 16.03.2018 № 305-КГ17-19973.

В этом деле повторная проверка была назначена спустя год и 10 месяцев после представления компанией уточненной декларации. Судебная коллегия согласилась с тем, что в Налоговом кодексе отсутствует ограничение по глубине проведения повторной выездной налоговой проверки, вызванной представлением уточненной декларации. Но при этом она отметила, что отсутствие такого ограничения не означает, что в этом случае повторная проверка может быть инициирована налоговым органом в любое время без учета разумности срока, прошедшего с момента подачи уточненной декларации.

Судебная коллегия указала, что при оценке разумности срока назначения повторной выездной проверки нужно учитывать следующие обстоятельства:

  • существование у налогового органа возможности по своевременному выявлению обстоятельств хозяйственной деятельности налогоплательщика, указывающих на необоснованность изменений в исчислении налога, заявленных в уточненной декларации;

  • способность налогоплательщика в случае проведения повторной выездной проверки обеспечить защиту своих прав по прошествии установленного Налоговым кодексом четырехлетнего срока хранения документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов;

  • наличие или отсутствие в действиях налогоплательщика признаков противодействия налоговому контролю (предоставление налоговому органу недостоверных и (или) неполных документов и т.п.).

Ссылка на позицию Верховного суда работает не всегда

Вышеприведенная позиция Верховного суда РФ учитывается судами при принятии решений по поводу разумности срока назначения повторной проверки, вызванной подачей уточненной декларации. Так, руководствуясь ею, АС Северо-Западного округа в постановлении от 20.08.2018 по делу № А21-10802/2017 признал решение о проведении выездной проверки, принятое спустя два года 11 месяцев после представления уточненной декларации, нарушающим права и законные интересы компании. А вот в комментируемом деле, рассмотренным тем же АС Северо-Западного округа, суды отвергли ссылку компании на позицию Верховного суда.

Суть спора заключалась в следующем. В компании в конце 2017 г. инспекцией была проведена выездная проверка за период с 2014 по 2016 г. Вышестоящим налоговым органом в конце 2019 г. было принято решение о проведении повторной выездной проверки компании за 2016 г. в целях контроля за деятельностью инспекции.

Поскольку с момента окончания выездной проверки до момента назначения повторной проверки прошел год и четыре месяца, компания посчитала, что это свидетельствует о неразумности срока проведения повторной проверки. По ее мнению, вышестоящий налоговый орган не представил обоснований разумности такого длительного срока. Кроме того, проверяемый период уже частично вышел за пределы четырехлетнего срока хранения документов, что сделает проверку неполной или некорректной. Со ссылкой на правовую позицию Верховного суда компания потребовала признать решение о проведении повторной выездной проверки незаконным.

Суды трех инстанций в удовлетворении требования отказали. Они отметили, что согласно п. 10 ст. 89 НК РФ в рамках повторной выездной проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной проверки. В рамках повторной проверки проверяется период 2016 г., который не выходит за пределы трехлетнего срока. Таким образом, при назначении повторной выездной проверки соблюдены все требования, установленные п. 10 ст. 89 НК РФ.

Суды отвергли ссылку компании на правовую позицию Верховного суда. Они указали, что в ней дана оценка разумности срока с учетом даты представления уточненной декларации, послужившей основанием для назначения повторной проверки. А в рассматриваемом случае повторная проверка назначена вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью инспекции.

Таким образом, получается, что оценка разумности срока необходима только при проведении повторной проверки, вызванной подачей уточненной декларации, поскольку глубина такой проверки может быть любой. А вот глубина повторной проверки, проводимой вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью инспекции, ограничивается тремя годами, предшествующими году вынесения решения о проведении повторной проверки. Поэтому принять решение о повторной проверке вышестоящий налоговый орган может только в пределах этих трех лет.