Какие документы вправе запрашивать налоговики к декларации по НДС

В рамках камеральной проверки налоговой декларации по НДС налоговый орган имеет право истребовать только те документы, которые поименованы в ст. 172 НК РФ как основания налоговых вычетов.

Суть дела

При проведении камеральной проверки декларации по НДС инспекция выставила обществу требование о представлении документов (информации). Помимо счетов-фактур и первичных учетных документов, налоговики запросили: договоры, акты сверок, акты о зачете взаимных требований, расшифровки дебиторской и кредиторской задолженности, доверенности.

Общество посчитало, что данное требование не соответствует законодательству, а именно ст. 88, 93, 172 НК РФ, и обратилось в суд.

Решение суда первой инстанции

Суд первой инстанции признал требование налоговиков правомерным (решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.06.2020 по делу № А56-38742/2020). Он указал, что требование выставлено на основании ст. 93 НК РФ в рамках проведения камеральной проверки с целью установления наличия или отсутствия у налогоплательщика правовых оснований для вычета по НДС и не противоречит действующему законодательству.

Согласно п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. В пункте 8 ст. 88 НК РФ указано, что налоговый орган вправе истребовать документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Суд отметил, что конструкция норм п. 8 ст. 88 и ст. 93 НК РФ устанавливает право налогового органа истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов, а не документы, перечисленные в ст. 172 НК РФ. Перечень документов, указанных в ст. 172 НК РФ, не является закрытым. В этой норме установлена необходимость представлять не только перечисленные в ней документы, но и другие доказательства, свидетельствующие о правомерности произведенного налогового вычета.

НК РФ не содержит положений, определяющих объем истребуемых документов, поскольку он объективно зависит от характера осуществляемой налогоплательщиком деятельности, особенностей ведения налогового и бухгалтерского учета, особенностей исчисления и уплаты отдельных видов налогов, характера выявленных при проведении налоговой проверки нарушений и т.п.

Вопросы, связанные с заключением и исполнением договоров (как гражданско-правовых сделок, с которыми закон в том числе связывает момент перехода права собственности и его учета в налоговых целях), рассматриваются с учетом положений раздела IV «Отдельные виды обязательств» ГК РФ. Поэтому требование налогового органа о представлении договоров по сделкам, отраженным в декларации по НДС, не может быть рассмотрено как противоречащее положениям ст. 88, 93, 172 НК РФ.

Правомерность истребования актов сверок и актов о зачете взаимных требований налоговики и суд обосновали положениями ст. 54.1 НК РФ.

Напомним, что согласно п. 2 этой нормы уменьшить налоговую базу и (или) сумму налога можно, только если:

• основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

• обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Правомерность истребования доверенностей суд объяснил так.

Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура может подписываться лицами, уполномоченными на то доверенностью от имени организации. Подтверждение полномочий лиц устанавливается в том числе путем истребования налоговым органом доверенностей, от имени которых подписаны налогозначимые документы, экспедиторские расписки и другие документы, относящиеся к сделкам и счетам-фактурам, отраженным в налоговой декларации по НДС.

Решение апелляции и кассации

Суды апелляционной и кассационной инстанций встали на сторону налогоплательщика. Они указали, что произвольное истребование инспекцией документов недопустимо.

Пунктом 1 ст. 93 НК РФ действительно установлено, что должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Однако положения этой статьи являются общими по отношению к проверкам, проводимым налоговыми органами. Специальной нормой, регламентирующей порядок проведения камеральной налоговой проверки, является ст. 88 НК РФ. Ее положения предусматривают случаи, когда налоговый орган вправе запрашивать сведения и/или документы у проверяемого лица.

Так, п. 7 ст. 88 НК РФ установлено, что при проведении камеральной проверки налоговый орган не вправе истребовать дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной ста­тьей или если представление таких документов вместе с декларацией не установлено НК РФ.

Согласно п. 8 ст. 88 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов. То есть право налогового органа на истребование документов ограничено определенным кругом документов, и отсылка к ст. 172 НК РФ указывает на то, что истребованию подлежат лишь те документы, которые поименованы в данной статье как основания налоговых вычетов.

Требование инспекции существенно выходит за пределы данной нормы. Суды пришли к выводу, что документы, указанные в требовании (за исключением счетов-фактур и первичных учетных документов), не подтверждают правомерность налоговых вычетов, отсутствие какой-либо связи запрошенных документов с налоговыми вычетами по НДС очевидно и эти до­кумен­ты не указаны в качестве таковых в ст. 172 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ право на применение налоговых вычетов поставлено в зависимость от наличия у налогоплательщика счетов-фактур и первичных документов, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав. Какие-либо иные документы (в том числе договоры и регистры бухгалтерского учета) в качестве основания для применения налогового вычета в ст. 172 НК РФ не упоминаются.

Обосновывая правомерность своих действий, налоговики указали, что истребованные документы подтверждают «наличие договорных отношений и статус исполнения взаимных обязательств», ссылаясь при этом на положения ст. 54.1 НК РФ. Однако эта статья устанавливает пределы осуществления налогоплательщиком прав по исчислению налоговой базы и суммы налога. Ее положения не регулируют порядок проведения камеральных налоговых проверок и, соответственно, не могут трактоваться как устраняющие ограничения, установленные п. 7 ст. 88 НК РФ, а равно как расширяющие допустимый объем истребуемых документов, установленный п. 8 ст. 88 НК РФ.