Изменение соглашений об избежании двойного налогообложения

25 марта 2020 г. Президент РФ выступил с обращением о необходимости пересмотра текущих российских соглашений об избежании двойного налогообложения в части обложения налогом у источника выплаты в РФ дивидендов и процентов. О том, с чем это связано и как было реализовано, рассказывают эксперты Юридической группы «Парадигма» Валерия Селиванова и Лев Вольный.

СИДН как инструмент оптимизации налогообложения

Долгие годы двусторонние соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН) между государствами были эффективнейшим механизмом, который учитывался при строительстве международных холдингов или планировании международных сделок для оптимизации налогообложения. Фактически заключение таких соглашений между государствами помогало развитию экономических отношений резидентов двух стран при совершении сделок, поскольку делало прозрачным налогообложение и уменьшало налоговое бремя, возникающее при выплате доходов резидента одной страны резиденту другой страны.

Первые соглашения Россией были заключены еще во времена Советского Союза. Всего сейчас насчитывается 80 СИДН, стороной которых является Российская Федерация.

По договоренности на международном уровне СИДН освобождают некоторые виды сделок и доходов от уплаты налога либо же устанавливают льготные усло­вия по его уплате.

При этом ни для кого не было секретом, что существовало большое количество так называемых «транзитных» государств (Кипр, Люксембург, Мальта, Нидерланды и т.д.), которые предоставляли суперльготный налоговый режим для входящих и исходящих доходов и позволяли их налоговым резидентам фактически не уплачивать налоги при транзитном перечислении денежных средств.

В последние годы на международном уровне началась борьба с таким подходом, поскольку пользователи указанных юрисдикций фактически не имели иной коммерческой цели их использования, чем оптимизация налогообложения, и такие «транзитные» государства были вынуждены поменять свою систему налогообложения, сделав ее менее привлекательной для транзитного перечисления денежных средств. Однако пользоваться этими юрисдикциями исключительно для получения налоговых льгот все равно продолжают.

Для России наличие соглашений с такими государствами приводило к тому, что резиденты Российской Федерации структурировали владение своими активами через холдинговые компании в этих юрисдикциях, что позволяло фактически безналогово выводить туда доходы. При этом обратно в РФ такой доход не инвестировался.

В рамках своего обращения президент дал поручение правительству инициировать переговоры с иностранными государствами на тему пересмотра действующих СИДН и установления минимальной ставки налога у источника выплаты в РФ на дивиденды и проценты в размере 15%.

26 марта 2020 г. Минфин России сообщил, что налог на вывод из России дивидендов и процентных доходов будет повышен только для транзитных юрисдикций, таких как Кипр, и начнет взиматься в 2021 г., причем мера не коснется выплат по еврооблигациям и облигациям российских компаний, а также займам иностранных банков.

В течение 2020 г. были согласованы изменения в соглашения об избежании двойного налогообложения с Кипром, Мальтой и Люксембургом и подписаны соответствующие протоколы.

Республика Кипр

Изменения в Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.98 внесены Протоколом от 08.09.2020 (ратифицирован Федеральным законом от 30.12.2020 № 487-ФЗ). Согласно поправкам выплачиваемые из России дивиденды и проценты по займам теперь облагаются по единой налоговой ставке 15%. Льготная ставка действует только для ограниченного круга резидентов, являющихся фактическими получателями дохода (например, для страховых компаний, пенсионных фондов, а также компаний, акции которых торгуются на бирже, и пр.).

В Протоколе нет уточнений, являются ли любые иностранные биржи удовлетворяющими условиям получения льгот по СИДН. Также отсутствует понятие «свободного обращения» акций и т.д. Предполагается, что в дальнейшем Минфином России будут даны разъяснения относительно этих понятий.

До 1 января 2021 г. дивиденды, выплачиваемые компанией — резидентом России резиденту Кипра, могли облагаться налогом в России, но ставка не превышала 10%. При этом если размер вложений в компанию составил более 100 000 долл., ставка налога не могла превышать 5%. При выплате из России процентов по займам налог взимался только на Кипре.

Если бы соглашение об избежании двойного налогообложения с Кипром было денонсировано, российские компании, выплачивающие дивиденды и проценты в адрес кипрских резидентов, были бы обязаны удержать и уплатить как налоговые агенты налог на прибыль по ставке 20%, а если получатель — физическое лицо — НДФЛ по ставке 13% (если получатель налоговый резидент России) или 30% (если получатель не является налоговым резидентом РФ).

Таким образом, внесенные в соглашение изменения коснулись только доходов в виде дивидендов и процентов, режимы налогообложения иных видов доходов не претерпели изменений. Как и ранее, доходы от отчуждения ценных бумаг будут взиматься в государстве, резидентом которого является лицо, отчуждающее имущество. Роялти за использование объектов интеллектуальной собственности будут облагаться налогом только в государстве получателя дохода. Общие положения соглашения о подтверждении фактического права на доход и статуса налогового резидента также будут действовать в прежней редакции.

Протоколом установлено, что он временно применяется с 1 января 2021 г. и вступает в силу с даты последнего из письменных уведомлений договаривающихся государств, направленных по дипломатическим каналам, о завершении внутригосударственных про­цедур, необходимых для вступления Протокола в силу.

Республика Мальта

Протокол об изменении Конвенции между Правительством РФ и Правительством Мальты об избежании двойного налого­обложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 24.04.2013 был подписан 1 октября 2020 г. На момент подписания номера в печать федеральный закон, ратифицирующий Протокол, был принят Госдумой и направлен на одоб­рение в Совет Федерации.

Протоколом п. 2 ст. 10 «Дивиденды» и п. 2 ст. 11 «Проценты» СИДН изложены в новой редакции — выплачиваемые дивиденды и проценты могут также облагаться налогом в стране — источнике дохода по ставке не более 15%.

При этом в отношении определенных категорий лиц льготы по дивидендам и процентам были сохранены. В частности, согласно утвержденной версии Протокола, льготная ставка налога на дивиденды 5% сохраняется для отдельных категорий получателей дохода. Так, данная ставка будет применяться, если бенефициарным собственником доходов является одно из перечисленных ниже лиц:

• пенсионный фонд или страховое учреждение;

• компания, чьи акции котируются на зарегистрированной фондовой бирже;

• правительство, или политическое подразделение, или местные органы власти;

• Центральный банк.

При этом в отношении публичных компаний льготная ставка будет применяться, если в свободном обращении находится не менее 15% акций компании, а также доля участия такой компании в компании, выплачивающей дивиденды, составляет не менее 15%, а срок владения — не менее одного года.

Применительно к налогообложению процентного дохода пониженная ставка налога (5%) сохранится для банков, а также вышеназванных лиц, включая публичные компании (при соблюдении условий, описанных выше). Льготная ставка также предусмотрена по доходам, выплачиваемым по отдельным категориям ценных бумаг, которые котируются на зарегистрированной фондовой бирже:

• государственных облигаций;
• корпоративных облигаций;
• внешних облигационных займов (еврооблигаций).

Так же как и Протокол к СИДН с Кипром, Протокол к СИДН с Мальтой временно применяется с 1 января 2021 г. и вступает в силу с даты последнего из письменных уведомлений договаривающихся государств, направленных по дипломатическим каналам, о завершении внутригосударственных про­цедур, необходимых для вступления Протокола в силу.

Великое Герцогство Люксембург

Протокол о внесении изменений в Соглашение между Российской Федерацией и Великим Герцогством Люксембург об избежании двойного налого­обложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 28.06.93 был подписан 6 ноября 2020 г. и ратифицирован Федеральным законом от 30.12.2020 № 486-ФЗ.

Согласно поправкам выплачиваемые из России в Люксембург дивиденды и проценты по займам будут облагаться по единой налоговой ставке 15%.

Льготная ставка в 5% действует только для ограниченного круга резидентов, являющихся фактическим получателем дохода (например, для страховых компаний, пенсионных фондов, а также компаний, акции которых торгуются на бирже, правительства или его политического подразделения, Центрального банка).

В отношении публичных компаний льготная ставка применяется, если в свободном обращении находится не менее 15% акций компании, а также доля участия такой компании в компании, выплачивающей дивиденды, составляет не менее 15%, а срок владения — не менее одного года.

Касательно налогообложения процентного дохода освобождение сохранилось для банков, а также вышеназванных лиц, за исключением публичных компаний. Освобождение предусмотрели и по доходам, выплачиваемым по отдельным категориям ценных бумаг, которые котируются на фондовой бирже:

• государственным облигациям;

• корпоративным облигациям;

• внешним займам по еврооблигациям.

В отличие от протоколов к СИДН с Кипром и Мальтой, Протокол к СИДН с Люксембургом не содержит оговорки о том, что он временно применяется с 1 января 2021 г. Соответственно, изменения вступят в силу после выполнения сторонами необходимых внутригосударственных процедур и направления друг другу уведомлений об их завершении.

Нидерланды

Начавшиеся в августе 2020 г. официальные переговоры Минфина России с Министерством финансов Нидерландов о пересмотре действующего СИДН (от 16.12.96) по условиям, ранее предложенным Кипру, Мальте и Люксембургу, надежд не оправдали. Подход, предложенный Министерством финансов Нидерландов, не был поддержан российской стороной, поскольку предусматривал сохранение отдельных каналов для вывода средств из страны.

4 декабря 2020 г. Минфин России объявил, что несколько раундов переговоров с голландскими коллегами относительно пересмотра отдельных положений действующего СИДН не увенчались успехом, в связи с чем запущен процесс расторжения СИДН с Нидерландами.

Многосторонняя конвенция по СИДН

Особое внимание стоит обратить на Многостороннюю конвенцию по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения от 24.11.2016 (Multilateral instrument, MLI). Она ратифицирована Федеральным законом от 01.05.2019 № 79-ФЗ.

MLI разработана Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) с целью противодействия злоупотреблениям СИДН, при которых прибыль искусственно перемещается между государствами таким образом, что в каждом из них частично или полностью освобождается от налогообложения.

MLI не меняет в целом положения СИДН. Двусторонние СИДН продолжают действовать и в будущем будут заключаться. MLI уточняет некоторые положения действующих в настоящее время СИДН, содержит варианты правовых решений отдельных вопросов трансграничного налогообложения для применения с учетом оговорок, которые вправе сделать страны при ратификации MLI.

26 ноября 2020 г. Россия направила в ОЭСР официальное уведомление о завершении необходимых процедур для вступления в силу Многосторонней конвенции MLI в отношении 34 государств. Тем самым расширили список СИДН, к которым с 1 января текущего года применяется MLI.

Как мы указывали выше, протоколами к СИДН с Кипром, Мальтой и Люксембургом была установлена минимальная ставка налога у источника выплаты в РФ на дивиденды и проценты в размере 15%.

Положения MLI действуют наряду с применением налоговой ставки 15%. Применительно к дивидендам MLI никак не влияет на использование 15% налоговой ставки, поскольку СИДН теперь не предусматривает льготных ставок, а стандартная ставка налога у источника по дивидендам в РФ также составляет 15%. Что касается возможности использования льгот по СИДН в отношении прочих доходов (то есть процентов (15% вместо стандартной ставки 20%), доходов от аренды, роялти), то для их применения необходимо соблюдать положения MLI.

Государства, вошедшие в список стран, направленный в уведомлении от 26.11.2020

Примечание: в отношении СИДН с указанными странами положения MLI применяются в РФ с 1 января 2021 г. как для налогов у источника, так и для прочих налогов