В письме от 02.04.2021 № 03-11-11/24213 Минфин России рассказал, в каком порядке продавцу, применяющему УСН, следует учитывать возвращаемые покупателям при расторжении договора денежные средства.
При реализации товаров (работ, услуг) продавец, применяющий УСН, включает полученную выручку в состав доходов на дату поступления денег на расчетный счет или в кассу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). При расторжении договора продавец возвращает полученную выручку покупателю. Поскольку с нее был уплачен налог, возникает вопрос: как продавцу скорректировать свои налоговые обязательства?
Налоговым кодексом не установлен порядок учета возвращаемой продавцом выручки при расторжении договора. В нем только есть порядок учета возвращаемых авансов. Так, согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ при возврате полученных от покупателей (заказчиков) авансов на возвращаемую сумму уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат. По мнению финансистов, этот порядок следует применять и при возврате выручки в случае расторжения договора.
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 07.05.2013 № 03-11-11/15936 и от 25.03.2013 № 03-11-11/114. В них дополнительно отмечено, что уменьшать полученные доходы на возвращаемые денежные средства нужно на день их списания со счета в банке и (или) возврата из кассы.
Но как быть в случае, если в периоде возврата у продавца нет доходов или их размер недостаточен для того, чтобы учесть всю сумму возврата?
Специалисты финансового ведомства считают, что если в периоде возврата доходов нет, то возможность уменьшения налоговой базы отсутствует (письма от 30.07.2012 № 03-11-11/224, от 06.07.2012 № 03-11-11/204). Таким образом, получается, что при отсутствии в периоде возврата доходов или при их недостаточном размере продавец не сможет полностью скорректировать свои налоговые обязательства и у него останется уплаченный налог с отсутствующего дохода.
У судов единого подхода к решению данного вопроса нет. Так, АС Уральского округа в постановлении от 30.07.2020 по делу № А07-8033/2019 поддержал подход Минфина России. В этом деле предприниматель, применяющий УСН, в 2014 г. продал недвижимость и уплатил с полученного дохода налог. В 2016 г. договор купли-продажи был расторгнут, и бизнесмен возвратил покупателю полученную выручку. Поскольку в периоде возврата размер доходов не позволял учесть всю сумму возвращенной выручки, бизнесмен обратился в инспекцию за возвратом излишне уплаченного налога, но получил отказ. Суды трех инстанций поддержали налоговиков. Они указали, что налог был уплачен с дохода, полученного в 2014 г. Поскольку расторжение договора имело место в 2016 г., бизнесмен, исходя из положений п. 1 ст. 346.17 НК РФ, на возвращаемые суммы может уменьшить доход только 2016 г. Предприниматель реализовал право на уменьшение суммы дохода в 2016 г. Согласно декларации за 2016 г. сумма полученного дохода составляет 0 руб. Таким образом, никакой переплаты налога у предпринимателя нет. Определением Верховного суда РФ от 18.11.2020 № 309-ЭС20-18206 было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам.
Но есть решения судов, которые допускают уменьшение дохода текущего периода на всю сумму возвращаемой выручки, даже если в результате в декларации получаются отрицательные значения дохода и налога к уплате (постановления АС Поволжского округа от 14.07.2016 № Ф06-10391/2016, АС Восточно-Сибирского округа от 19.01.2015 № Ф02-5409/2014, ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2011 по делу № А53-24985/2010, Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 № 09АП-1815/2017 по делу № А40-168951/16).