Чек-лист налоговых рисков: предупрежден —значит вооружен

Представленный чек-лист ориентирован на проведение анализа бизнеса в конце отчетного года в целях выявления налоговых рисков и их минимизации. Чек-лист содержит ключевые налоговые риски по налогу на прибыль организаций и НДС, методику самостоятельного выявления таких рисков, варианты их устранения (минимизации).

Риск № 1. Сотрудничество с недобросовестными контрагентами

К чему может привести неустранение этого риска? Такое сотрудничество может привести к отказу учета соответствующих расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС.

Как выявить наличие? Для этого нужно выполнить следующие действия:

1. Выберите контрагентов с контрактами на существенные суммы.

2. Из списка выбранных контрагентов исключите известные в вашей отрасли компании.

3. По оставшимся контрагентам проведите анализ информации из открытых источников на наличие критериев риска.

Как устранить либо минимизировать риск? Алгоритм действий такой:

1. После идентификации контрагентов с высоким уровнем риска проверьте наличие комплекта документов, подтверждающих проявление вашей компанией должной и коммерческой осмотрительности перед заключением договора с каждым контрагентом.

2. Проанализируйте первичные документы на предмет наличия ошибок, несоответствий, а также изменения требований к контрагенту с учетом длительности периода сотрудничества. В случае выявления негативных факторов необходимо привести документы в надлежащий вид.

3. В случае отсутствия документов, подтверждающих наличие трудовых и материальных ресурсов, направьте адвокатский запрос в адрес контрагента о предоставлении таких документов и информации для выполнения договорных обязательств.

4. Кроме того, проверьте, все ли денежные средства выплачены контрагентам в рамках действующих договоров.

5. Если расчеты по договору не завершены, рассмотрите возможность приостановления выплаты денежных средств по договорам с указанными контрагентами в целях инициирования досудебного, а в некоторых случаях — судебного урегулирования спора.

6. На данном этапе необходимо собрать защитные файлы, позволяющие зафиксировать реальность спора и, следовательно, взаимоотношений с контрагентом:

• нотариально заверить переписку с должностными лицами контрагента в мессенджерах и электронной почте;

• сохранить претензии, акты сверок, ответы на претензии, квитанции, чеки об отправке почтовых отправлений;

• оформить встречи сторон соответствующими протоколами, а также зафиксировать с помощью аудио- и видеосредств;

• провести адвокатские опросы должностных лиц и т.д.

7. В случае судебного разбирательства имеющиеся в материалах дела документы, а также сам факт спора дополнительно будут подтверждать коммерческую самостоятельность и независимость сторон.

8. Если задолженность перед спорным контрагентом отсутствует, необходимо провести анализ взаимоотношений и результатов выполнения договора и при возможности инициировать судебный спор с контрагентом.

Риск № 2. Признание дробления бизнеса незаконным

Неустранение компанией данного риска может привести к пересчету налоговых обязательств с применением общей системы налогообложения.

Как выявить наличие? Если бизнес содержит несколько юридических лиц, следует проверить структуру на наличие юридических лиц и ИП, которые применяют специальные налоговые режимы (УСН, патент, ЕСХН) либо используют налоговые преференции (региональные льготные ставки по налогам, льготы особых экономических зон, льготы для IT-компаний). При наличии таких организаций и/или ИП в группе о потенциальных рисках будут свидетельствовать следующие обстоятельства:

• наличие единого управленческого аппарата;

• общая бухгалтерия, склад, офисные помещения или торговые площади;

• у компаний и/или ИП совпадают номера телефонов, адреса;

• сотрудники проходят собеседования в офисе одной компании;

• будет происходить перемещение (переоформление) сотрудников из одной компании в другую;

• объявления о найме сотрудников всех компаний и/или ИП подготавливает и размещает HR-отдел одной компании;

• деятельность всех компаний и/или ИП встроена в единый производственный/торговый цикл;

• право подписи в банковских документах одной организации группы компаний предоставляется работникам, оформленным в других организациях группы компаний;

• идентичный у всех компаний и/или ИП IP-адрес, формируе­мый при осуществлении доступа к системе «банк — клиент», а также подаче финансовой и налоговой отчетности;

• все компании и/или ИП используют один сайт, зарегистрированный за одним юридическим лицом, на котором размещаются его контактные данные при отсутствии данных о других участниках группы.

Как устранить либо минимизировать риск? Необходимо выполнить следующие действия:

1. Устраните или сведите к минимуму выявленные факторы, свидетельствующие об искусственном дроблении бизнеса.

2. Подготовьте экономическое обоснование осуществленного дробления, основываясь на официальных позициях ФНС России и Минфина России, а также выводов, следующих из актуальной судебной практики.

3. Соберите документальные защитные файлы, подтверждающие сформированную позицию, например модель, предусматривающую условия для регистрации новых участников группы, стратегию развития бизнеса при выходе на новые рынки (регионы) и т.д.

4. Рассмотрите возможность структурирования группы компаний и/или ИП с помощью франшизы (договора коммерческой концессии).

Риск № 3. Переквалификация взаимоотношений с самозанятыми и ИП в трудовые

К чему приведет неустранение риска? К доначислению НДФЛ и страховых взносов.

Как выявить наличие? Если компания сотрудничает с самозанятыми и ИП, факторами, свидетельствующими о наличии риска переквалификации взаимоотношений в трудовые, будут являться:

• работы или услуги выполняются в условиях коллективного труда с подчинением правилам внутреннего трудового распорядка и соблюдением трудовой дисциплины;

• фиксированная оплата за процесс труда, а не за конечный результат;

• регулярные и одинаковые суммы выплат;

• длительность взаимоотношений с самозанятыми и ИП;

• поиск исполнителей осуществляется посредством размещения объявлений о работе;

• наличие фактов, подтверждающих прохождение исполнителями собеседований в отделе кадров вместо коммуникации через отдел закупок или юридический отдел;

• выполнение ими ранее обязанностей по трудовому договору в вашей организации;

• наличие у них оборудованных рабочих мест на территории вашей организации;

• самозанятые и ИП выполняют работу (оказывают услуги) исключительно организации при отсутствии иных заказчиков.

Как устранить либо минимизировать риск? Следует выполнить следующие условия:

1. Прекратить взаимоотношения с исполнителями, ранее осуществлявшими трудовую деятельность в организации и/или ИП.

2. Использовать для привлечения новых исполнителей (самозанятых и/или ИП) онлайн-сервисы.

3. Убедиться в наличии у исполнителей иных клиентов, кроме вашей организации, а также зафиксировать документально данный факт. При отсутствии у исполнителей других клиентов необходимо мотивировать их к ведению бизнеса с иными клиентами. В противном случае целесообразно рассмотреть возможность отказаться от продолжения взаимоотношений с такими исполнителями.

4. Проанализировать договорные отношения с исполнителями и устранить признаки, которые могут свидетельствовать о риске переквалификации взаимоотношений в трудовые.

5. В случае наличия у исполнителей рабочих мест необходимо отказаться от их организации на территории организации.

Риск № 4. привлечение сторонних сотрудников (аутстаффинг)

Неустранение данного риска может привести к отказу в принятии вычетов по НДС по сделкам с компаниями, предоставляющими персонал в аренду (далее — аутстафферы).

В случае привлечения к труду сторонних сотрудников о наличии рисков могут свидетельствовать следующие обстоятельства:

• отсутствие на сайте Роструда информации о наличии у компании-аутстаффера аккредитации в качестве частного агентства занятости и соответствующей лицензии;

• аутстаффер является аффилированным с компанией лицом;

• компания-аутстаффер зарегистрирована незадолго до заключения сделки по предоставлению сотрудников;

• ваша организация является единственным заказчиком для организации аутстаффера;

• собеседование сотрудников осуществляют специалисты отдела кадров организации;

• объявления о найме сотрудников подготавливает и размещает HR-отдел организации;

• в объявлениях о найме персонала указаны телефоны и иные контактные данные компании;

• сотрудники ранее осуществляли трудовую деятельность в компании, но при этом предоставлялись другими аутстафферами.

Для устранения или минимизации данного риска следует выполнить следующее:

1. Удалить объявления о найме сотрудников в случае их наличия.

2. Отменить процесс осуществления специалистами вашей организации собеседований принимаемых сотрудников.

3. Прекратить взаимоотношения с сотрудниками, ранее осуществлявшими трудовую деятельность в организации, а также предоставляемыми ранее другими аутстафферами.

4. Собрать информацию о наличии трудовых споров сотрудников и аутстафферов, что будет подтверждать реальность их взаимоотношений.

5. Прекратить осуществление платежей за сотрудников, фактически не осуществляющих оказание услуги, например находящихся в отпусках (при наличии).

6. Инициировать судебные споры с аутстафферами, при которых возможно документально подтвердить трудовые взаимоотношения аутстафферов с сотрудниками.

Риск № 5. Переквалификация движимого имущества в недвижимое

К чему приведет неустранение? Компания может столкнуться с доначислением налога на имущество по объектам, переквалифицированным из движимого имущества в недвижимое.

Что необходимо сделать:

1. Выберите имущество, которое в соответствии с учетом организации не включено в расчет налоговой базы по налогу на имущество.

2. Нужно оценить данное имущество: является ли оно неотъемлемой функциональной частью какого-либо сложного недвижимого объекта, например предприятия как производственного комплекса, а также связано ли оно прочно с землей?

3. Если да, то существует высокий риск переквалификации такого имущества в недвижимость.

Устранение или минимизация риска:

1. Направить адвокатский запрос в адрес поставщика или производителя имущества о предоставлении информации о возможности демонтажа имущества и его использования на иных объектах.

2. Осуществить и документально подтвердить выбытие имущества из производственного цикла при замене его на новое, например продажу имущества с последующим приобретением и установкой нового.

3. Провести экспертизу в целях получения заключения эксперта, подтверждающего, что имущество является движимым.

4. В случае невозможности выполнения предыдущих рекомендаций создать резерв, учитывающий возможные налоговые доначисления.

Риск № 6. Отказ в праве на вычет «сверхнормативных» процентных расходов

Неустранение данного риска может привести к доначислению налога на прибыль, исходя из предельной величины процентных расходов, установленной НК РФ.

Для устранения данного риска нужно выяснить, есть ли в компании договоры займа с аффилированными иностранными или российскими компаниями. Если в договорах займа установлены плавающие проценты с привязкой к ставке LIBOR/EURIBOR, предполагается ли их изменение в связи с планируемой отменой ставки LIBOR, а также введением с 1 января 2022 г. новых доверительных интервалов процентных ставок в НК РФ?

Как устранить либо минимизировать риск? Для этого нужно:

1. Пересмотреть условия заимствования таким образом, чтобы проценты находились в пределах доверительного интервала, или подготовить обоснование отклонения процентов от доверительного интервала по правилам ТЦО.

2. Заключить дополнительные соглашения к действующим договорам займа, предусматривающие привязку процентной ставки к ставкам, установленным НК РФ для расчета доверительного интервала (STR, SHIBOR, SOFR, SONIA, TONAR, SOFR).

3. Рассмотреть возможность досрочного погашения задолженности в том случае, если не получается обосновать и/или снизить уровень процентов для попадания в доверительный интервал.

Риск № 7. Переквалификация займа в инвестиции

Последствия неустранения этого риска — отказ в учете расходов по выплате заемных процентов (доначисление налога на прибыль).

При наличии займа от аффилированных лиц сигналом о возможных рисках могут стать следующие факторы:

• нерегулярное погашение тела займа и/или начисленных процентов (просрочка со стороны должника);

• отсутствие графика погашения займа и/или начисленных процентов;

• нерыночный уровень процентной ставки по займу;

• денежные средства от займов потрачены на покупку дорогостоящих активов.

Как устранить либо минимизировать риск? Алгоритм действий следующий:

1. Поиск причин для инициирования процедуры взыскания задолженности.

2. Инициирование учредителем (кредитором) процедуры по взысканию задолженности: переписка с должником, направление досудебной претензии, получение письменных ответов о невозможности погашения задолженности либо минимальное ее погашение.

3. Подача искового заявления в суд.

4. Заключение мирового соглашения, предусматривающего внесение залога, а также график погашения задолженности.

5. Исполнение условий, преду­смотренных мировым соглашением (оформить залог, соблюдать график платежей).

Риск № 8. Признание иностранного лица — получателя пассивного дохода лицом, не имеющим фактического права на доход

Неустранение риска приведет к отказу в применении пониженных ставок налога на доход по соглашению об избежании двойного налогообложения при выплате пассивного дохода иностранному юридическому лицу, доначисление налога, штрафов и пеней.

Необходимо протестировать наличие фактического права на доход по каждой выплате пассивного дохода:

Выполняет ли получатель дохода функции и несет ли риски, связанные с получением дохода?

Есть ли у получателя дохода обязательство по транзитному перечислению полученного дохода в адрес третьих лиц?

Осуществляет ли получатель дохода самостоятельную предпринимательскую деятельность?

Устранение или минимизация риска:

1. Выявить фактического получателя дохода и собрать документы, подтверждающие его статус.

2. Применить сквозной подход (к примеру, если лицо, в адрес которого перечисляется доход, не является фактическим получателем).

3. Если не известен фактический получатель дохода или фактический получатель не вправе претендовать на пониженную ставку налога на доход, то доплатить налог и пени, чтобы избежать штрафа. Альтернативно — признать резерв в отношении условного налогового обязательства в финансовой отчетности.

Риск № 9. Образование постоянного представительства иностранной компании группы в РФ

К чему приведет неустранение? К признанию деятельности иностранного лица в РФ, приводящей к образованию постоянного представительства, к доначислению такому лицу российского налога на прибыль, штрафов и пеней.

Как выявить наличие? Необходимо проанализировать характер деятельности всех компаний группы на российской территории на предмет:

• правильности классификации деятельности как подготовительной и вспомогательной;

• начала деятельности, выходящей за рамки вспомогательной и подготовительной;

• начала осуществления основной деятельности в РФ одной из компаний группы, тогда как тесно связанные с ней компании ведут деятельность подготовительного и вспомогательного характера;

• начала согласования одной компанией группы условий договоров с российскими контрагентами, которые являются обязывающими для другой компании группы.

Как устранить либо минимизировать риск? Действия компании:

1. Подготовить защитный файл, в котором будут собраны доказательства того, что деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства в РФ.

2. Признать образование постоянного представительства, доплатить налог на прибыль и пени, чтобы избежать штрафа или начислить резерв в финансовой отчетности в отношении условного налогового обязательства.

Риск № 10. Переквалификация внутригрупповых услуг в акционерную деятельность

При неустранении данного риска компания может получить отказ в праве на вычет расходов на внутригрупповые услуги для целей налога на прибыль, доначисление налога на прибыль, а также штрафов и пеней.

Для выявления наличия этого риска необходимо проанализировать следующее:

Включены ли в состав внутригрупповых услуг такие, которые подпадают под определение «акционерной» деятельности (то есть которые санкционируются головной холдинговой компанией и исходят из потребностей акционеров контролировать свои инвестиции)?

Получает ли дочерняя компания экономический эффект от каждой приобретаемой внутригрупповой услуги?

Приобретала бы компания такие услуги у третьих лиц и/или самостоятельно выполняла бы аналогичные функции, если бы не входила в группу компаний?

Для устранения (минимизации) риска какие необходимо применить меры:

1. Пересмотреть условия договоров об оказании внутригрупповых услуг и подтверждающих документов к ним, исключив услуги, которые могут быть квалифицированы в качестве «акционерной» деятельности.

2. Собрать документы, подтверждающие, что принимаемые российской компанией к вычету расходы экономически обоснованы, направлены на получение дохода и не связаны с акционерной деятельностью.

3. Не принимать к вычету для целей налогообложения прибыли расходы на услуги, которые относятся к акционерной деятельности.

4. При необходимости внести исправления в налоговую отчетность, доплатить налог на прибыль и пени, чтобы избежать штрафа. Альтернативно — создать резерв в финансовой отчетности в отношении условного налогового обязательства.

Риск № 11. Заключение сделки с аффилированным лицом на нерыночных условиях

Неустранение риска может привести к начислению налога на прибыль и НДС по сделке с аффилированным лицом на основе условий подобных сделок с невзаимозависимыми контрагентами.

Как выявить наличие? Вы заключали договоры на крупные суммы с аффилированными компаниями или предпринимателями? Уточните у внутренних специалистов (юриста или бухгалтера), отличаются ли цены в таких сделках от цен в договорах, которые вы заключали с неаффилированными контрагентами.

Как устранить либо минимизировать риск?

1. Необходимо провести анализ экономической обоснованности отклонения цены в зависимости от объемов, сроков, способа доставки, наличия рассрочки или авансирования.

2. Если по итогам анализа установлено наличие вышеуказанных особенностей, то необходимо отразить такие обстоятельства во внутренней документации и переписке.

3. Если существенных отличий, обосновывающих отклонение цен, не выявлено, то необходимо создать резерв, учитывающий возможные налоговые доначисления, либо уточнить налоговые обязательства в целях избежания доначисления пеней и штрафов.

Компания может столкнуться также с другими рисками:

• необоснованно высокие премии персоналу и руководству;

• риск учета «чужих» расходов (Cost Sharing);

• отказ в вычете по НДС при отсутствии раздельного учета;

• отказ в принятии части расходов при отсутствии раздельного учета;

• отказ в применении налоговых льгот.

В подготовке рекомендаций по устранению (минимизации) налоговых рисков также приняли участие: Мария Семенова, к.э.н., FCCA, советник BGP Litigation; Иван Цветков, младший юрист BGP Litigation.