Законно ли начисление пеней при нарушении налоговиками сроков рассмотрения материалов проверки?

Суд пришел к выводу, что нарушение сроков рассмотрения материалов проверки, которое приводит к увеличению суммы пеней, подлежащих уплате налогоплательщиком, не является существенным нарушением процедуры проверки. Однако есть судебные решения, где арбитры признали, что затягивание налоговиками принятия решения по проверке увеличивает размер начисляемых пеней, что нарушает имущественные права налогоплательщика.

Суть дела

В компании прошла выездная налоговая проверка, которая с учетом приостановлений длилась почти год. Акт проверки инспекторы направили компании через три месяца после окончания проверки, а решение по ней с доначисленными суммами налогов вынесено спустя более чем пять месяцев со дня окончания проверки.

Считая, что затягивание сроков проверки, а также нарушение налоговиками сроков вручения акта проверки и решения по ней препятствует ведению предпринимательской деятельности и увеличивает размер пеней, компания обратилась в суд с требованием признать решение по результатам проверки недействительным.

Решение судов

Суды трех инстанций отказали компании в удовлетворении ее требований. Они указали, что длительное проведение выездной проверки нарушает цели налогового администрирования. Но эти цели не могут иметь дискриминационного характера, препятствующего предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Факт несвоевременного вручения акта проверки не является основанием для отмены решения по проверке. Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным судом РФ в Определении от 20.04.2017 № 790-О, нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу п. 14 ст. 101 НК РФ.

Суды отметили, что акт налоговой проверки не содержит каких-либо обязательных распоряжений и предписаний финансово-экономического характера в отношении компании и не может нарушать ее права и обязанности, не препятствует компании заниматься предпринимательской и иной экономической деятельностью, не устанавливает, не изменяет, не отменяет ее права и не возлагает на нее обязанности. Документом, подлежащим оспариванию по результатам проверки, является только решение налогового органа.

Отвергли суды и довод компании о том, что затягивание проверки, а также нарушение сроков вручения акта проверки и решения по ней увеличивает сумму пеней. Они указали, что начисление пеней законодательство о налогах и сборах связывает не с периодом проведения налоговой проверки налоговым органом, а с нарушением срока уплаты налога со стороны налогоплательщика. Конституционный суд РФ неоднократно отмечал, что по смыслу ст. 57 Конституции РФ налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж — пени как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Суды указали, что в соответствии со ст. 100 и 101 НК РФ по итогам проведения выездной проверки инспекция выносит решение о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором приводятся суммы пеней за несвоевременную уплату налогов, рассчитанные на день решения. Однако несвоевременное вынесение решения налоговым органом, повлекшее увеличение размера начисленных налогоплательщику пеней, не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки. Это подтверждается судебной практикой. Так, Верховный суд РФ в Определении от 27.04.2017 № 304-КГ17-3988 указал, что несвоевременное вынесение решения налоговым органом, повлекшее увеличение размера начисленных налогоплательщику пеней, не является существенным нарушением процедуры, так как начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет. До фактической уплаты налога налогоплательщик неправомерно пользуется денежными средствами, причиняя тем самым потери бюджету, при этом извлекая для себя незаконные преимущества путем неосновательного сбережения имущества. А это влечет, соответственно, его обязанность компенсировать потери бюджету в полном объеме.

Когда начисление пеней нарушает права компании

Примером, когда суды пришли к выводу, что затягивание налоговиками принятия решения по проверке увеличивает размер начисляемых пеней, что нарушает имущественные права налогоплательщика, является постановление Девятого ААС от 18.01.2022 № 09АП-82611/2021 по делу № А40-135677/2021. Отметим, что это те же суды, которые рассматривали комментируемый спор.

В этом деле компания обжаловала бездействие налоговиков, выразившееся в неоднократном и немотивированном продлении срока рассмотрения материалов проверки. Она просила суд обязать инспекцию рассмотреть материалы и принять решение по проверке. Обе судебные инстанции удовлетворили требование компании.

Суды указали, что п. 1 ст. 101 НК РФ предполагает возможность продления срока рассмотрения материалов проверки не более чем на один месяц. Это положение направлено на защиту прав налогоплательщика от необоснованного длительного вмешательства налогового органа в хозяйственную деятельность налогоплательщика. В рассматриваемой же ситуации налоговый орган сначала продлил срок рассмотрения материалов проверки на один месяц, а затем пос­ледовали систематические (ежемесячные) продления срока рассмотрения материалов проверки. Рассмотрение инспекцией материалов налоговой проверки за пределами сроков, установленных ст. 101 НК РФ, приводит к избыточному и фактически не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля, что недопустимо. На это указано Конституционным судом РФ в определениях от 28.02.2017 № 239-О и от 27.05.2010 № 650-О-О, а также в постановлении от 16.07.2004 № 14-П.

Суды отметили, что бездействие инспекции, выражающееся в фактическом отказе принять решение по результатам проверки и продлении срока рассмотрения материалов проверки, прямо противоречит императивным нормам ст. 101 НК РФ. Длительное проведение налоговой проверки и отсутствие решения по ее результатам создает ситуацию неопределенности в размере налоговых обязанностей компании и сроков их выполнения. Ввиду длительности периода начисления пеней их размер существенно увеличился, что ухудшает положение компании как налогоплательщика.