В некоторых компаниях время от времени практикуется выдача сотрудникам подарков к каким-то знаменательным датам. У бухгалтеров в связи с этим возникают вопросы, связанные с налогообложением. Наша статья поможет в этом.
Подарки бывают по различным поводам. Причем в одной компании может быть установлено сразу несколько поводов для подарков: за трудовые заслуги, к юбилею, к выходу на пенсию, к праздничным датам (Новый год, 8 Марта, 23 Февраля) и т.д. При этом не везде и не всегда к каждому подарку в компаниях оформляется договор дарения. Некоторые считают это простой формальностью и не составляют его. А зря, потому что наличие договора дарения может иметь важное значение для целей налогообложения. Ну и, конечно, нет единого правила в отношении всех подарков. Подробнее об этом — по порядку.
Налоговый учет
Первый вопрос, который волнует бухгалтеров в данной ситуации, — можно ли отнести стоимость подарков для сотрудников на расходы в целях налогообложения прибыли?
К сожалению, по большей части подарков — нельзя, что прямо следует из п. 17 ст. 270 НК РФ. Согласно данной норме при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Но есть исключение. Если подарок выдается в качестве поощрения за труд, то стоимость такого подарка можно отнести на «уменьшаемые» расходы в составе расходов на оплату труда (ст. 191 ТК РФ, п. 25 ст. 255 НК РФ). Правда, данная возможность должна быть предусмотрена трудовым или коллективным договором и подарок не должен оформляться договором дарения.
На возможность учета таких подарков в целях налогообложения указывает и Минфин России в письмах от 22.11.2012 № 03‑04‑06/6-329, от 02.06.2014 № 03‑02‑06/26291. Чиновники поясняют, что расходы на премирование работников, в том числе в виде ценных подарков, связанные с производственными результатами работников и предусмотренные трудовыми договорами, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе расходов на оплату труда.
НДС
При передаче подарков вопросы возникают в части НДС. Сразу отметим, что, по мнению Минфина и налоговиков на местах, операция по передаче подарков для сотрудников образует объект налогообложения по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 15.08.2019 № 03‑07‑11/61750 и от 18.08.2017 № 03‑07‑11/53088).
Причем, как считают чиновники, НДС нужно начислять и в том случае, если в качестве подарка передается не вещь, а подарочный сертификат, позволяющий получить подарок в магазине (письма Минфина России от 28.12.2020 № 03‑07‑11/114871, от 14.03.2022 № 03‑07‑11/18542).
В то же время в судебной практике имеются примеры решений, в которых организации удалось доказать отсутствие у нее обязанности по исчислению НДС при безвозмездной передаче подарочных сертификатов (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.02.2014 по делу № А19-4871/2013). Аргументация была такова. В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. Статьей 155 НК РФ установлены случаи, когда передача имущественных прав облагается НДС. Среди них передача имущественных прав, например в виде подарочного сертификата, не поименована. Также не установлен порядок исчисления налоговой базы при безвозмездной передаче имущественных прав в п. 2 ст. 154 НК РФ. Таким образом, порядок определения налоговой базы при безвозмездной передаче имущественных прав не регламентирован главой 21 НК РФ.
Однако в судебной практике имеются и отрицательные примеры. Некоторые суды придерживаются противоположной точки зрения, в соответствии с которой объектом налогообложения по НДС признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ и передача имущественных прав как на возмездной, так и на безвозмездной основе в силу подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ (постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.09.2015 № Ф05-12268/2015 по делу № А40-146168/14).
Поэтому организация сама принимает решение — исчислять НДС при передаче подарочных сертификатов, ранее приобретенных у магазинов, или нет. Безопаснее будет исчислить налог.
НДФЛ
Ну и, безусловно, вопросы возникают в части НДФЛ. Здесь тоже есть свои нюансы. Согласно подп. 1.1 п. 1 ст. 264 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 13% для физических лиц — налоговых резидентов Российской Федерации в отношении доходов в виде стоимости имущества (за исключением ценных бумаг), полученного в порядке дарения. При этом НДФЛ не облагаются подарки организаций физическим лицам, если их стоимость не больше 4 тыс. руб. за налоговый период (п. 28 ст. 217 НК РФ).
В указанных нормах отсутствует условие о наличии договора дарения, однако в соответствии с гражданским законодательством в случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3 тыс. руб., дарение должно сопровождаться оформлением письменного договора дарения (ч. 2 ст. 574 ГК РФ). Договор дарения, совершенный в устной форме в случае, когда требуется наличие письменной, ничтожен (ст. 574 ГК РФ), что влечет за собой недействительность его положений и не приводит к возникновению у сторон договора каких-либо юридических последствий (п. 1 ст. 167 ГК РФ).
Таким образом, отсутствие письменного договора дарения может повлечь за собой налоговые риски, то есть налоговые органы могут посчитать, что имеет место не подарок, а иной доход в натуральной форме (ст. 211 НК РФ). Соответственно, они не разрешат применять освобождение по п. 8 ст. 217 НК РФ и фиксированную налоговую ставку 13% по отдельной базе (по подаркам, превышающим 4 тыс. руб. за налоговый период).
Также налоговые риски вероятны в отношении подарков, вручаемых сотрудникам за достижение производственных результатов, так как такая передача имущества не соответствуют понятию «дарение» в гражданско-правовом смысле. Критерием «дарения» является безвозмездный характер передачи, когда отсутствует «трудовое» условие для получения подарка. Соответственно, подарки, вручаемые за достижение производственных результатов (фактически за трудовые заслуги), налоговые органы могут квалифицировать как доходы, подпадающие под действие подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ, то есть как доходы в виде вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей, которые подлежат включению в основную налоговую базу, облагаемую по прогрессивной ставке 13 и 15% (подп. 9 п. 2.1 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ).
Таким образом, во избежание налоговых рисков компания может принять решение включать стоимость подарков за достижение производственных результатов в основную налоговую базу, облагаемую НДФЛ по прогрессивной ставке. Но в этом случае к таким «подаркам» не применяется освобождение по п. 28 ст. 217 НК РФ, согласно которому стоимость подарков в пределах 4 тыс. руб. не облагается НДФЛ.
Все остальные подарки (к праздникам, к юбилею сотрудника, детские), в сумме, превышающей 4 тыс. руб., образуют доходы, в отношении которых подп. 1.1 п. 1 ст. 264 НК РФ установлена фиксированная ставка 13%. Соответственно, в отношении них налоговая база определяется отдельно от основной налоговой базы.