В предпринимательской деятельности случается всякое. Иногда выгоднее, не дожидаясь истечения срока исковой давности, простить долг своему контрагенту, чем заниматься его взысканием. Однако в этом случае могут возникнуть негативные налоговые последствия: налоговый орган может посчитать, что прощение долга — экономически не обоснованная операция, а потому может запретить относить к расходам для целей налога на прибыль сумму прощенного долга.
Позиция Минфина
Согласно многочисленным письмам Минфина России прощенная дебиторская задолженность в любом случае не может быть отнесена к расходам для целей налога на прибыль. Так, в письме от 16.09.2020 № 03‑03‑06/2/81343 Минфин указал, что убытки, полученные банками в случае принятия решения о прощении долга, не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, за исключением случаев, когда положениями НК РФ прямо предусмотрен иной механизм учета прощения долга.
Аналогичная позиция выражена Минфином и в письме от 22.05.2018 № 03‑03‑06/1/34203.
Свою позицию министерство аргументирует тем, что при прощении долга фактически происходит безвозмездная реализация товаров (работ, услуг). Стоимость таких товаров, работ, услуг не относится к расходам для целей налога на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Арбитражная практика
Складывающая в настоящее время судебная практика повторяет указанную выше позицию Минфина.
Так, в соответствии с постановлением АС Московского округа от 07.06.2017 по делу № А40-194155/2016 неосуществление мер по взысканию задолженности расценено как прощение долга, признаваемое безвозмездной передачей имущества. Стоимость имущества в силу положений п. 16 ст. 270 НК РФ не подлежит учету в составе расходов при определении налогооблагаемой прибыли.
Согласно постановлению ФАС Уральского округа от 22.04.2014 по делу № А60-18171/2013 действия банка по отказу от взыскания процентов по кредиту взамен возврата основной суммы задолженности к определенному сроку расценены судами как прощение долга, признаваемое безвозмездной передачей имущества. Меры по взысканию процентов в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем достижения мирового соглашения не предпринимались. Суд согласился с выводом налогового органа о невозможности учета списанных процентов в составе расходов при определении налогооблагаемой прибыли.
Хотя согласно постановлению ВАС РФ от 15.07.2010 № 2833/10 при прощении долга налогоплательщик должен представить доказательства направленности своих действий на получение дохода. На это может указывать наличие у кредитора, освобождавшего должника от лежащих на нем обязанностей, коммерческого интереса в прощении долга. При этом заключение мирового соглашения, направленное на урегулирование взаимных требований, рассматривается лишь как частный, но не единственный случай такого коммерческого интереса. Прощение долга признается дарением только в том случае, если судом будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара, без всяких условий.
Таким образом, сейчас либо прощение долга вообще не рассматривается судами как экономически обоснованная операция, либо позиция ВАС РФ понимается ими достаточно узко: налогоплательщик для отнесения убытка к расходам должен принять какие-либо меры по взысканию, в том числе через суд.
Попытаемся разобраться, действительно ли нужно какое-либо обоснование для отнесения суммы прощенного до истечения срока исковой давности долга к расходам или для этого достаточно самого факта прощения.
Разберем ситуации
Представим ситуацию 1. Продавец поставил товар, отразил в учете доход. Но покупатель не может за него заплатить. Срок давности для взыскания долга прошел. Продавец может списать задолженность в расход (ст. 266 НК РФ). В Определении от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 экономическая коллегия ВС РФ указала, что само по себе непринятие налогоплательщиком мер по взысканию задолженности не означает, что данные расходы не отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.
Покупатель поставит списанную кредиторскую задолженность в доход (ст. 250 НК РФ).
Таким образом, в описанной ситуации экономическим итогом для бюджета будет налог с дохода у покупателя.
Теперь рассмотрим ситуацию 2. Налогоплательщик решил подарить товар другой компании. В этом случае доход возникнет у этой другой компании. У передающей компании дохода нет, как нет и расхода. В итоге бюджет также фактически получает налог только от получившей товар стороны.
А теперь вернемся к нашему примеру с прощением долга до истечения срока исковой давности.
И налоговые органы, и суды сравнивают прощение долга с безвозмездной реализацией товаров. Но почему же тогда налоговые последствия в этом случае получаются разные? Ведь при прощении долга до истечения срока исковой давности бюджет получает доход дважды: сначала от продавца, отразившего доход при реализации, а потом и от покупателя — в виде дохода от списания кредиторской задолженности.
Высшие судебные органы РФ неоднократно указывали, что идентичные экономические операции не могут иметь разные налоговые последствия (постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 № 13640/09, Определение СКЭС ВС РФ от 16.10.2018 № 310-КГ18-8658).
Что в итоге?
Описанные нами ситуации экономически очень схожи: во всех случаях налогоплательщик передает товар и не получает за него оплату. Но самым обременительным с налоговой точки зрения является ситуация с прощением долга до истечения срока исковой давности. Можно ли как-то объяснить такую разницу в налогообложении?
Мы такого объяснения не нашли. По нашему мнению, списание в расход прощенного долга, так же как и списание безнадежной задолженности по истечении срока исковой давности, является по своей сути корректирующей операцией. Это всего лишь способ корректировки доходов, ранее отраженных в налоговом учете, но фактически не полученных налогоплательщиком, что имеет своей целью обеспечить взимание налога исходя из реально сложившегося финансового результата деятельности.
В этом случае получается, что для отнесения к расходам прощенного до истечения срока исковой давности долга не нужно какого-либо экономического обоснования, а уж тем более не должно требоваться обращение в суд за взысканием.