Несмотря на то что действие моратория на банкротство истекло еще в 2022 г., только сейчас начала складываться судебная практика по отдельным аспектам его применения. В частности, для компаний становится актуальным начисление неустойки по налогам за период действия моратория. В материале проанализируем судебную практику, возникающую в спорах с налоговыми органами.
В 2022 г. в целях, предусмотренных п. 1 ст. 9.1 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» Правительство Российской Федерации ввело мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, на срок с 01.04.2022 по 30.09.2022 (постановление Правительства РФ от 28.03.2022 № 497, далее — Постановление № 497).
Из системного анализа п. 2 Постановления № 497 и Закона о банкротстве можно сделать вывод, что действие моратория не распространялось на следующих лиц-должников:
-
застройщиков многоквартирных домов и иных объектов недвижимости, включенных в единый реестр проблемных объектов;
-
лиц, включенных в специальный список Правительства РФ;
-
лиц, которые не могут быть признаны несостоятельными (банкротами) в соответствии со ст. 65 ГК РФ;
-
лиц, в отношении которых на день введения моратория возбуждено дело о банкротстве (абз. 1 п. 2 ст. 9.1 Закона о банкротстве);
-
лиц, которые заявили об отказе от применения моратория, внеся сведения об этом в Единый федеральный реестр сведений о банкротстве (абз. 3 п. 2 ст. 9.1 Закона о банкротстве). При этом лицам-должникам, которые не отказались от моратория, но нарушили ограничения, действующие в период действия моратория (например, осуществили выплату дивидендов), может быть отказано в применении преференций/освобождений, действующих в период моратория.
Важно отметить, что под мораторий подпадает должник независимо от того, обладает он признаками неплатежеспособности и (или) недостаточности имущества либо нет (п. 2 постановления Пленума ВС РФ от 24.12.2020 № 44 «О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ „О несостоятельности (банкротстве)“», далее — Постановление Пленума ВС РФ от 24.12.2020 № 44).
Взыскание пени в случае моратория
Кроме того, Закон о банкротстве в нормах, регулирующих применение моратория, установил, что на срок действия моратория не начисляются неустойки (штрафы, пени) и иные финансовые санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей (подп. 2 п. 3 ст. 9.1, абз. 10 п. 1 ст. 63 Закона о банкротстве).
В свою очередь, Пленум ВС РФ уточнил, что в период действия моратория не должны начисляться также пени за просрочку уплаты налога или сбора, если такое обязательство возникло до введения моратория (п. 7 Постановления Пленума ВС РФ от 24.12.2020 № 44).
Согласно абз. 7 п. 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедур банкротства, утвержденного Президиумом ВС РФ от 20.12.2016:
Цитируем документ
Вынесение налоговым органом после принятия заявления о признании должника банкротом решения о доначислении налогов и начислении пеней по налогам, налоговый период и срок уплаты которых наступили до дня принятия заявления, не является основанием для квалификации требований об уплате доначисленных обязательных платежей как текущих.
Абзац 7 п. 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедур банкротства, утвержденного Президиумом ВС РФ от 20.12.2016
Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что в случае вынесения налоговым органом решения о доначислении налогов и начислении пеней по налогам указанные обязательные платежи считаются возникшими в момент истечения налогового периода, за который происходит доначисление обязательных платежей, то есть срок возникновения обязательства по уплате следует за налоговым периодом вне зависимости от момента принятия решения о доначислении.
В письме ФНС России от 08.04.2022 № КЧ-4-18/4265@ «О реализации моратория на возбуждение дел о банкротстве» налоговая служба для налогоплательщиков и территориальных налоговых органов разъяснила, что под мораторий в виде неначисления пеней подпадает сумма непогашенной задолженности по основному долгу, день окончания налогового (отчетного) периода которой возник до 01.04.2022.
Соответственно, при доначислении налога за налоговые периоды, предшествующие 01.04.2022, по решению налогового органа, принятому после 01.04.2022, пени за указанный шестимесячный период действия моратория не должны быть начислены.
Несмотря на разъяснение ФНС России о неначислении пеней в период действия моратория, по имеющейся информации, на уровне территориальных налоговых органов тем не менее встречаются случаи начисления пеней за указанный период.
Что говорит судебная практика о начислении пени в период моратория?
С учетом анализа последней судебной практики, если налогоплательщик не относится к лицам, на которых мораторий не распространяется, требования о признании недействительным решения/требования налогового органа в части взыскания пеней за период действия моратория судами удовлетворяются (решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.11.2022 по делу № А56-91187/2022 (постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2023 решение оставлено в силе), решения Арбитражного суда Архангельской области от 17.01.2023 по делу № А05-9961/2022, Арбитражного суда Хабаровского края от 06.02.2023 по делу № А73-19015/2022, Арбитражного суда Омской области от 06.02.2023 по делу № А46-21594/2022, Арбитражного суда Пермского края от 16.02.2023 по делу № А50-25569/2022 и др.).
Однако в судебной практике по таким делам встречаются и исключения.
- Требования были удовлетворены, несмотря на то, что налогоплательщик формально не подпадал под действие моратория.
Казенные предприятия и учреждения не могут быть признаны несостоятельными (банкротами) по решению суда согласно положениям ст. 65 ГК РФ. В связи с этим на них не распространяется действие Закона о банкротстве, а значит, и мораторий на возбуждение дел о банкротстве.
Тем не менее при анализе судебной практики были выявлены примеры1 когда суды применили мораторий на начисление пеней к казенным и бюджетным учреждениям, отмечая, что введение моратория обусловлено необходимостью поддержки российской экономики и предполагает помощь всем субъектам экономического оборота.
Цитируем документ
...иной подход нарушает принцип юридического равенства между активно участвующими в гражданском обороте муниципальными, государственными учреждениями и прочими участниками экономических отношений, которые окажутся в менее выгодном положении, нежели коммерческие организации и предприниматели, на которых распространяется освобождение от уплаты финансовых санкций в период введенного постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 моратория.
Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 11.01.2023 по делу № А74-9969/2022
Однако данная позиция не универсальна, был выявлен случай отказа в удовлетворении требований о пересчете пеней казенному учреждению по причине нераспространения на него действия моратория.
Цитируем документ
Поскольку ответчик, будучи федеральным казенным учреждением, не подпадает под действие моратория, пени начислены обоснованно.
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.01.2023 по делу № А65-29232/2022
- В удовлетворении требования было отказано, так как основанием для начисления пеней стало недобросовестное поведение налогоплательщика.
При анализе судебной практики были выявлены случаи, когда суды отказали в применении моратория на начисление пеней налогоплательщику, ссылаясь на то, что основанием для начисления налогов и пеней являлось нарушение налогоплательщиком положений ст. 54.1 НК РФ, недобросовестное поведение путем создания формального документооборота с целью получения налоговых преференций (решения Арбитражного суда Тюменской области от 07.02.2023 по делу № А70-21036/2022, от 02.02.2023 по делу № А70-21478/2022, Арбитражного суда Свердловской области от 21.02.2023 по делу № А60-57469/2022).
Данная позиция в настоящий момент также не является устоявшейся.
Были выявлены примеры, когда суд признал неправомерным начисление пени в период действия моратория, несмотря на то, что действия налогоплательщика нарушили положения ст. 54.1 НК РФ (решения Арбитражного суда Республики Татарстан от 12.12.2022 по делу № А65-26099/2022, от 16.12.2022 по делу № А65-25529/2022, Арбитражного суда Ульяновской области от 15.02.2023 по делу № А72-15866/2022).
Так, например, Арбитражный суд Ульяновской области отметил, что положения о введении в действие моратория не содержат исключений в отношении налогоплательщиков, к которым по итогам мероприятий налогового контроля применены положения ст. 54.1 НК РФ, в том числе при наличии установленного умысла на совершение налогового правонарушения.
- В удовлетворении требования было отказано, так как налогоплательщик не пострадал от обстоятельств, послуживших основанием для введения моратория.
Арбитражный суд Саратовской области отказал в применении моратория на начисление пени налогоплательщику, ссылаясь на п. 2 ст. 10 ГК РФ и отметив следующее.
Цитируем документ
...если при рассмотрении спора о взыскании неустойки или иных финансовых санкций, начисленных за период действия моратория, будет доказано, что ответчик, на которого распространяется мораторий, в действительности не пострадал от обстоятельств, послуживших основанием для его введения, и ссылки данного ответчика на указанные обстоятельства являются проявлением заведомо недобросовестного поведения, суд в зависимости от обстоятельств дела и с учетом характера и последствий поведения ответчика может удовлетворить иск полностью или частично, не применив возражения о наличии моратория.
Решение Арбитражного суда Саратовской области от 03.01.2023 по делу № А57-21129/2022, на дату подготовки статьи дело в апелляции не рассмотрено
Указанная позиция суда продублирована из п. 7 Постановления Пленума ВС РФ от 24.12.2020 № 44.
Аналогично Арбитражный суд Свердловской области отказал в применении моратория на начисление пеней налогоплательщику, ссылаясь на п. 7 Постановления Пленума ВС РФ от 24.12.2020 № 44, и подчеркнул, что доказательств получения ущерба «в связи с особенностями геополитической ситуации» налогоплательщиком в материалы судебного дела не представлено.
Цитируем документ
Таким образом, при рассмотрении вопроса о возможности освобождения организации от начисления пени в период моратория необходимо установить, что организация действительно пострадала от обстоятельств, послуживших основанием для установления моратория (применительно к рассматриваемому случаю — от применения недружественными государствами санкций), а также отсутствие у организации проявления заведомо недобросовестного поведения.
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21.02.2023 по делу № А60-57469/2022
В связи с указанной практикой стоит учитывать следующие аспекты:
1. Изначально Постановление Пленума ВС РФ от 24.12.2020 № 44, на которое ссылались суды в вышеуказанных случаях, было принято в период действия моратория на банкротство, который распространялся на тех, кто попал в перечень отраслей, наиболее пострадавших от пандемии COVID-19 (постановление Правительства РФ от 03.04.2020 № 428 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлению кредиторов в отношении отдельных должников»).
В то же время постановление Правительства РФ от 28.03.2022 № 497 прямо не содержит указания обстоятельств, послуживших основанием для введения моратория.
2. В судебной практике2 (по неналоговым спорам) неоднократно подчеркивалось, что опровержение презумпции освобождения от ответственности в силу моратория возможно лишь в исключительных случаях при исчерпывающей доказанности соответствующих обстоятельств. По общему же правилу действие моратория распространяется на всех подпадающих под него лиц, которые не обязаны доказывать свое тяжелое материальное положение для освобождения от ответственности за нарушение обязательств в период моратория.
3. Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В судебной практике3 (по неналоговым спорам) судами обозначено, что «бремя доказывания обстоятельств отсутствия для должника негативных последствий, обусловленных введением моратория, в силу арбитражного процессуального законодательства возлагается на кредитора».
Применительно к рассматриваемому случаю предполагается, что налоговый орган, ссылающийся на отсутствие у налогоплательщика негативных последствий, обусловленных введением моратория, должен доказывать данные обстоятельства, а не налогоплательщик должен доказывать свое тяжелое материальное положение.
С учетом изложенного налогоплательщикам, подпадающим под действие моратория, следует обратить внимание на порядок расчета пеней налоговым органом при доначислении налогов, сборов и страховых взносов за налоговые периоды до 01.04.2022, а также учитывать позиции, сформированные в судебной практике.
1 Решение Арбитражного суда Амурской области от 07.12.2022 по делу № А04-7490/2022, решения Арбитражного суда Республики Хакасия от 11.01.2023 по делу № А74-9969/2022, от 07.02.2023 по делу № А74-9529/2022, от 06.03.2023 по делу № А74-9073/2022.
2 Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.01.2023 по делу № А51-7556/2022, постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.01.2023 по делу № А70-8960/2022, от 26.12.2022 по делу № А03-3153/2022, от 09.11.2022 по делу № А46-23890/2021, постановления Арбитражного суда Московского округа от 20.02.2023 по делу № А40-114091/2022, от 21.12.2022 по делу № А41-4661/2022.
3 Постановления Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.02.2023 по делу № А73-11658/2021, от 17.01.2023 по делу № А51-12666/2022, от 27.12.2022 по делу № А51-7557/2022, от 20.12.2022 по делу № А04-3372/2022, постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 19.01.2023 по делу № А79-2708/2022, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 01.11.2022 по делу № А57-3986/2022, постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.02.2023 по делу № А40-114091/2022.