Арбитражный суд Дальневосточного округа в постановлении от 28.06.2024 № Ф03-1792/2024 по делу № А51-10285/2022 пришел к выводу, что смерть индивидуального предпринимателя являлась основанием для включения кредиторской задолженности перед ним во внереализационные доходы несмотря на то, что бизнесмен уступил права требования по договору третьему лицу.
Суть дела
Компания заключила с индивидуальным предпринимателем договор купли-продажи продуктов питания. Впоследствии индивидуальный предприниматель умер. При этом у компании осталась перед ним кредиторская задолженность в размере более 800 млн руб.
В ходе проведения налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что кредиторскую задолженность компания должна была включить во внереализационные доходы в последний день отчетного периода, в котором утратила силу государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
Компания с этим не согласилась, поскольку незадолго до своей смерти индивидуальный предприниматель заключил договор уступки права требования с третьим лицом, который в обмен передал предпринимателю простые векселя со сроком погашения через пять лет. По мнению компании, исполнение договора купли-продажи не предназначено лично для кредитора и не связано с его личностью. Обязательства компании по выплате кредиторской задолженности не прекратились в момент смерти кредитора.
Решение судов
Суды трех инстанций встали на сторону инспекции. Они указали, что перечень оснований, по которым суммы кредиторской задолженности признаются в составе внереализационных доходов, является открытым (ст. 250 НК РФ). Как следует из п. 2 ст. 418 ГК РФ, обязательство прекращается смертью кредитора, если исполнение предназначено лично для кредитора либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью кредитора.
Несмотря на то, что понятия «физическое лицо» и «индивидуальный предприниматель» разграничены, но права, обязательства индивидуального предпринимателя и физического лица действующим законодательством установлены как неделимые. В пункте 15 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.01.2000 № 50 «Обзор практики разрешения споров, связанных с ликвидацией юридических лиц (коммерческих организаций)» разъяснено, что правила ГК РФ о ликвидации юридических лиц к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, не применяются. Анализ положений ст. 418, 110, 112, 114, 1175 ГК РФ позволяет сделать вывод о том, что при наследовании имущество умершего (наследство, наследственное имущество) переходит к другим лицам в порядке универсального правопреемства в день смерти гражданина. Наследники становятся участниками тех правоотношений, в которых участвовал наследодатель. Правопреемство не допускается только в случае наличия неразрывной связи прав и обязанностей наследодателя с его личностью. Таким образом, несмотря на то, что государственная регистрация лица в качестве индивидуального предпринимателя утрачивает силу с момента его смерти, права и обязанности индивидуального предпринимателя могут перейти в порядке универсального правопреемства к его наследникам.
Суды выяснили, что индивидуальный предприниматель являлся инвалидом 1-й группы, в спорный период предпринимательскую деятельность не вел, от его имени указанную деятельность осуществляло другое лицо.
Проанализировав договор уступки прав, суды пришли к выводу, что он не имеет разумной цели и экономической обоснованности, так как предприниматель (в случае, если являлся бы реальным кредитором), обладая возможностью самостоятельно взыскать долг в столь значительной сумме, вместо этого получает векселя, срок гашения которых наступает только через пять лет и которые ничем не обеспечены, так как денежные средства и имущество, находящиеся в собственности векселедателя и за счет которых возможно погашение вексельных обязательств, отсутствуют. Из объяснений вдовы предпринимателя следует, что после его смерти наследники ничего не унаследовали, в том числе векселя. Согласно сведениям, представленным нотариусом, векселя в наследственную массу не включались.
В результате суды пришли к выводу о том, что договор уступки права требования является фиктивной сделкой. Безусловных доказательств, подтверждающих возможность включения спорной задолженности в наследственную массу, не представлено. Принимая во внимание установленные признаки недобросовестного поведения в действиях компании суды указали, что в рассматриваемом случае имеются все основания для применения положений п. 18 ст. 250, п. 4 ст. 271 НК РФ и учета в составе внереализационных расходов спорной кредиторской задолженности.