В письме от 09.08.2024 № СД-4-7/9113 ФНС России дала разъяснения по поводу критериев, руководствуясь которыми, налоговые органы трактуют предпринимательскую деятельность как «дробление бизнеса».
На законодательном уровне понятие «дробление бизнеса» приведено в подп. 1 п. 1 ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации». В соответствии с ним под «дроблением бизнеса» понимается разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов с превышением предусмотренных ст. 54.1 НК РФ пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налогов. Однако данное понятие применяется только для целей налоговой амнистии. Специалисты ФНС России отметили, что понятие «дробление бизнеса», приведенное в вышеуказанной норме, не нацелено на установление правил, касающихся стандарта доказывания в налоговых спорах, в том числе посредством введения новых правовых институтов, равно как и инициирования налоговых проверок с применением новых подходов к доказыванию признаков «дробления бизнеса».
Налоговики указали, что при доказывании «дробления бизнеса» требуются исследование и оценка всех фактических обстоятельств и индивидуальных особенностей ведения хозяйственной деятельности конкретным налогоплательщиком, особенностей корпоративной структуры, практики принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, фактов использования общих трудовых и производственных ресурсов, особенностей гражданско-правовых отношений внутри группы. Выработка универсального стандарта доказывания (закрытого перечня формальных признаков «дробления бизнеса») в таких условиях невозможна. Более того, любое определение формальных параметров допустимого или недопустимого структурирования бизнеса создает новые возможности для обхода закона недобросовестными налогоплательщиками.
Отметим, что Минфин России разделяет такую позицию. В письме от 09.11.2023 № 03-02-07/107221 специалисты финансового ведомства разъяснили, что с учетом разнообразия фактов хозяйственной жизни, постоянно совершенствующихся способов налоговой оптимизации нет возможности установить в Налоговом кодексе исчерпывающий перечень признаков в отношении того, что является «дроблением бизнеса», формирующим факт злоупотребления налогоплательщиком своими правомочиями.
В комментируемом письме ФНС России указала, что при проведении налоговых проверок и выявлении такого способа уклонения от уплаты налогов, как «дробление бизнеса», налоговые органы руководствуются:
-
общими подходами к доказыванию наличия признаков «дробления бизнеса» в действиях налогоплательщиков, основанными на анализе судебной практики, изложенными в письмах ФНС России от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@, от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@;
-
актуальными правовыми позициями Верховного суда РФ, изложенными в п. 11—14 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного суда РФ 13.12.2023 и п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного суда РФ 04.07.2018;
-
складывающейся на основе данных подходов разрешения налоговых споров арбитражными судами.
Налоговики отметили, что к доказательствам, свидетельствующим о том, что от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, могут относиться, в частности, общность учредителей и (или) руководителей организаций, общность работников, единство кадровой политики, ведение бухгалтерского учета одним и тем же лицом, совпадение IP-адресов, общность доступа к распоряжению и управлению движением денежных средств, совпадение адреса местонахождения, общность средств связи и идентификации (телефоны, электронная почта, вывески, сайт), общность контрагентов, представителей, материально-технических ресурсов, несение расходов участниками схемы друг за друга, признаки формального документооборота и т.п. Однако упомянутые признаки «дробления бизнеса» не являются исчерпывающими, поскольку основания вменения схемы «дробления бизнеса» устанавливаются применительно к фактическим обстоятельствам деятельности группы формально самостоятельных лиц в каждом конкретном случае.