Юбилей НК РФ: 25 лет эволюции российского налогового законодательства

Подготовка к принятию Налогового кодекса шла достаточно долго в 1995—1998 гг. Инициатива по подготовке к принятию НК РФ принадлежала Минфину РФ, где заместителем министра Сергеем Шаталовым была проведена колоссальная работа по подготовке законопроекта (с привлечением бизнеса, экспертов, общественных организаций). После внесения законопроекта в Госдуму текст законопроекта был существенно доработан, что и позволило принять его 31 июля 1998 г.

К тому времени российская налоговая система функционировала уже шесть лет (с 1992 г.), накопился определенный опыт регулирования налоговых отношений, и этот опыт требовал правовой оболочки. Важно заметить, что Конституционный суд к тому времени сформировал ключевые правовые позиции, касающиеся основ правового регулирования системы налогообложения, и эти позиции следовало законодательно закрепить для дальнейшего строительства современной налоговой системы.

Сегодня многие нормы и принципы, закрепленные в НК РФ, кажутся очевидными, но в те годы, когда он создавался, многие положения НК РФ были очень новыми и весьма прогрессивными. Например, тезис, что исполнительные органы власти могут регулировать налоговые отношения только в случае прямого поручения законодателя; или то, что при привлечении лица к ответственности за налоговые правонарушения надо установить вину лица, допустившего нарушение закона; что обособленные подразделения российских юрлиц не могут быть самостоятельными налогоплательщиками. Сейчас эти нормы кажутся очевидными, но в далеком 1998 г. они воспринимались как революционные изменения.

Кодификация — это систематизация уже сложившихся правовых норм. Несмотря на то, что к моменту принятия первой части НК РФ отечественная налоговая система функционировала уже не первый год, многие правила функционирования налоговой системы еще не были проработаны. Вместо того, чтобы просто кодифицировать (систематизировать) нормы налогового права, авторы НК РФ вынуждены были в ряде случаев восполнять пробелы правового регулирования вновь изобретаемыми нормами. Например, к тому времени полностью отсутствовал институт налогового производства и его формировали «с чистого листа». Правовой институт пеней, как инструмент обеспечения исполнения налоговой обязанности, к тому времени еще не был в достаточной мере разработан (прежнее законодательство рассматривало пени как меру ответственности), и это потребовало серьезной работы. Очевидно, что потребность в дополнительной проработке отдельных правовых институтов затрудняла работу по кодификации.

Главным плюсом разработанной в 1998 г. первой части НК РФ является сам факт ее появления на рубеже веков. Она позволила создать некий фундамент для дальнейшей разработки глав НК РФ. Понятия «законодательство о налогах и сборах», «налог и сбор», «налогоплательщик» — это то, без чего конструирование глав по взиманию отдельных налогов было бы невозможно.

Главный минус этого нормативного правового акта (или, скорее, восприятия его правоприменителями) заключается в том, что на каком-то этапе возникло ощущение, что принципы, которые были в нем заложены, являются не более чем волей законодателя тогдашнего этапа развития налогообложения в России, и эта воля может легко изменяться в зависимости от сиюминутных потребностей. Именно такое отношение к основному нормативному правовому акту законодательства о налогах и сборах позволяет сегодня с легкостью передавать все больше и больше полномочий по регулированию налоговых отношений исполнительным органам власти или не драматизировать институт внесудебного взыскания налоговых санкций, если государственным органам (судам и налоговым органам) так удобнее работать.

Российской налоговой системе 33 года, а НК РФ — 25 лет. Юбилейные даты — не только повод для славословий. Главное — разобраться в «перспективах роста».

Налицо ряд тревожных трендов:

1. Ползучая декодификация налогового законодательства: включение налоговых норм в неналоговые законы (офискаливание законодательства о банкротстве и др.), появление разовых (чрезвычайных) налогов за рамками НК РФ.

2. Несистемное внесение поправок. За 25 лет было принято без малого 1000 законов о поправках в НК РФ. Числу же самих поправок нет счета. Тот кодекс, который вступил в действие 1 января 1999 г., и нынешний не похожи даже на дальних родственников.

3. Нерегламентные поправки: укоренилась порочная практика внесения поправок во втором чтении и их «конспиративное» принятие без должного обсуждения, как недавно это было с поправками в главу о госпошлине.

4. Снижение уровня правового регулирования: цифровые технологии выступают оправданием того, что некоторые правовые вопросы представляются как организационно-технические и регулируются не НК РФ, а ведомственными актами.

5. Сложный язык и громоздкий текст. Найденный мною антирекорд: монолитное предложение из 334 слов, занимающих 46 строк, на трех страницах при 23 знаках препинания (ст. 284.4).

Все это, безусловно, продолжится, если не признать необходимость конституционной реформы в целях реализации принципа стабильности налогообложения.

Вот основное содержание необходимых изменений.

1. Требуется отменить смешанную инициативу по налогам. В настоящее время Конституция РФ допускает, что налоговые законопроекты могут инициировать и Правительство РФ, и депутаты. Такая ситуация далеко не во всех странах. Нужно отменить депутатскую инициативу и сохранить только правительственную.

2. Должны быть оформлены лоббистские институты в сфере налогообложения. Например, при Правительстве РФ необходимо создать постоянно действующую комиссию по налоговым инициативам. Ее статус должен быть четко определен и закреплен. Помимо постоянных представителей ключевых министерств и ведомств, в ее состав должны входить представители предпринимательских объединений и др. Заключение комиссии должно прилагаться ко всем передаваемым в Правительство РФ документам Минфина РФ, содержащим предложение налоговых реформ. У комиссии должно быть право содоклада на заседании Правительства РФ.

3. Необходимо исключить возможность появления депутатских поправок на всех стадиях чтения законопроекта, выходящих за рамки (тематику) предложенного Правительством РФ текста. Иначе говоря, нормативно должны быть определены пределы модификации законопроекта. Необходимо исключить возможность внесения поправок в НК РФ через неналоговые законы. Есть случаи, когда налоговые новеллы прячутся в текст законов, не привлекающих к себе внимания. Неналоговый паровозик тащит налоговую тележку.

4. Нужно закрепить, что все налоговые новеллы принимаются только в составе закона о бюджете на предстоящий год, исключить практику принятия поправок тридцатью и более законами ежегодно. Накопление, обобщение и принятие всех поправок единым (и единственным в году) актом позволит избежать рассогласованности норм, дезинформирования налогоплательщиков, неразберихи со вступлением норм в действие и др.

5. Следует придать строгое правовое значение пояснительной записке к налоговому законопроекту. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (п. 3 ст. 3 НК РФ). Соблюдение этого требования автор налоговых законопроектов должен доказывать при каждой инициативе. Средство для этого — пояснительная записка к проекту закона. Нормативно должна быть закреплена структура пояснительной записки, требование к ее полноте.

6. Необходимо исключить разночтение нормы ст. 5 НК РФ о порядке вступления в силу законов о налогах.

Это тот минимальный набор мер, которые совершенно необходимы для того, чтобы остановить постепенное сползание в налогово-правовой хаос.

НК РФ празднует свой юбилей — 25 лет. Налогоплательщики и налоговые консультанты любят ругать технику реализации основного налогового закона (и часто — ругают справедливо), но мало кто может спорить, что Кодекс является колоссальным достижением по сравнению с тем массивом разрозненных налоговых законов, которые Россия имела до его появления.

Обычно дни рождения НК РФ считают от 2000-го или от 2001 г., но, как это часто бывает в налоговом праве, по этому вопросу есть и иные варианты толкования.

Формально Кодекс появился на свет 3 августа 1998 г. В этот день был официально опубликован закон № 146-ФЗ от 31 июля 1998 г., который мы все знаем сегодня как Первую часть НК РФ. Вторая часть НК РФ моложе на два года — принята 5 августа 2000 г. и вступила в силу 01.01.2001. После чего в Кодекс постепенно включались главы об отдельных налогах (последняя на сегодня полноценная глава о налоге вступит в силу в 2025 г., это глава 33.1 «Туристический налог»).

К юбилею Кодекс подходит в состоянии крупнейшей за много лет налоговой реформы. К значимой дате Кодекс подходит вновь молодым, измененным и полным нововведений.

В 2025 г. к 25-летию Кодекса ставка налога на прибыль станет 25% (тройное совпадение).

• Изначально ставка составляла 24% (введена с 2002 г.).

• Действующая до конца 2024 г. ставка 20% была введена в 2009 г. (ей 15 лет).

Таким образом, в будущем году мы получим самую высокую в истории кодифицированного налогового права ставку по основному бизнес-налогу. Не уверена, что это хороший результат развития Кодекса, однако таковы современные реалии. Впрочем, чтобы быть до конца справедливыми, надо вспомнить, что до Кодекса стандартная ставка налога на прибыль доходила до 35%.

В отличие от налога на прибыль, НДФЛ длительное время оставался стабильным и претерпевает значительные изменения только в последние четыре года. С 1 января 2001 г. в России была установлена плоская шкала НДФЛ в размере 13%, которая просуществовала 20 лет и считалась основной отличительной особенностью российского налогового климата.

В 2021 г. плоская шкала была отменена и заменена на двухступенчатую шкалу «13% плюс 15%», где повышенной ставкой облагается сумма свыше 5 млн руб.

Со следующего года основная резидентная ставка будет представлять собой уже пятиступенчатую шкалу от 13 до 22% (где первая ступень в 15% начинается с 2,4 млн руб.).

Реформа вводится в очень короткие сроки, меняя значительные и существенные части налоговой системы. Хотелось бы пожелать юбиляру большей стабильности и предсказуемости, которой он во многом лишен в последнее время, к сожалению. А налогоплательщикам — успеть подготовиться к глобальным налоговым переменам, настроить внутренние налоговые системы и встретить новый налоговый год, понимая свои права, обязанности и возможности в обновленном налоговом ­праве.