Российское налоговое законодательство предоставляет довольно много льгот. Правда, отдельный предмет для обсуждения — это реальная возможность их применения бизнесом и, соответственно, эффект для экономики. Наверняка все слышали о региональных инвестиционных проектах (РИП), специальных инвестиционных контрактах (СПИК), соглашениях о защите и поощрении капитальных вложений (СЗПК), Свободном порте Владивосток и пр. Однако, наверное, самыми привлекательными для инвесторов являются те льготы, которые дают право уменьшить сумму исчисленного к уплате налога на произведенные налогоплательщиком инвестиции.
Сегодня у субъектов РФ уже есть возможность разрешать уменьшение суммы налога на прибыль (в части своего бюджета) на произведенные инвестиции, например, в основные средства — инвестиционный налоговый вычет (ст. 286.1 НК РФ). Для этого должен быть принят соответствующий региональный закон, где будут прописаны определенные условия применения налоговых преимуществ.
Но стоит признать, что такой интересный для инвестиций инструмент не стал очень популярным. Там, где он есть, далеко не многие инвесторы смогли им воспользоваться. Возможно, регионам непросто выбрать между вероятным увеличением в будущем налоговых платежей в результате инвестиций и сразу выпадающими бюджетными доходами.
Наверное, по причине неудовлетворительной работы существующего инвестиционного вычета государство решило улучшить этот инструмент стимулирования экономики. С 1 января 2025 г. вступают в силу нормы Налогового кодекса РФ, касающиеся федерального инвестиционного налогового вычета (ст. 286.2 НК РФ).
Можно уменьшить налог на прибыль (в части федерального бюджета) на часть инвестиций
Итак, с 2025 г. определенная категория инвесторов сможет уменьшить сумму налога на прибыль в части федерального бюджета на определенную часть расходов. В расчет принимаются затраты на создание или приобретение основных средств, их модернизацию, реконструкцию, а также на создание, приобретение, улучшение нематериальных активов.
Всю конкретику в отношении инвестиций определяет Правительство РФ. На момент написания статьи имеется проект постановления правительства. В отношении основных средств учитываются расходы по машинам и оборудованию (кроме квадроциклов, судов и др.), относящимся к амортизационной группе 3—10. Обозначенные в проекте постановления параметры вряд ли изменятся.
Положения ст. 286.2 НК РФ довольно оптимистично определяют лимиты расходов, которые могут уменьшать налог на прибыль — не более 50% затрат. Но очевидно, что при формировании государственного бюджета на финансовый год исходя из текущей финансовой ситуации государство через Правительство РФ определяет более конкретные актуальные лимиты.
Изначально обсуждалось ограничение в 6%, сейчас уже 3%. Если компания инвестировала 500 млн руб., то ее вычет составит всего 15 млн руб. С такими параметрами федеральный инвестиционный налоговый вычет не выглядит интересным для бизнеса. Хотя амортизационную премию тоже можно будет учесть. Амортизация подлежит начислению за минусом суммы, которая формирует ФИНВ. Вычет отсутствует, если к основным средствам и нематериальным активам применяется повышающий коэффициент амортизации.
Кто может воспользоваться ФИНВ?
Круг лиц, кто может воспользоваться федеральным вычетом, ограничен пока пятью отраслями (согласно проекту постановления Правительства РФ): добыча полезных ископаемых; добывающие производства; обеспечение электрической энергией, газом и паром, кондиционирование; гостиницы и предприятия общественного питания; научные разработки. Причем инвестор должен заниматься определенным видом деятельности в качестве основного.
Таким образом, не стоит говорить о стимулировании инвестиций в основные средства и нематериальные активы в определенных отраслях. Ведь компания может осуществлять основную деятельность в других непоименованных отраслях, но, например, попутно вести гостиничный бизнес. Федерального вычета не будет. По сути, предоставляется государственная налоговая поддержка именно профильным организациям. Другими словами, цель льготы — помощь профильным компаниям, ведущим определенные виды деятельности, а не стимулирование к обновлению активов в отрасли в целом.
Есть и другие ограничения: в частности, не могут воспользоваться ФИНВ участники СЗПК, производители подакцизных товаров, а также те, кто применяет льготные ставки по налогу на прибыль.
С какого момента применяется федеральный налоговый вычет?
Произведенные правильным субъектом инвестиции будут уменьшать исчисленную сумму налога на прибыль только с момента, когда актив введен в эксплуатацию.
Особое внимание нужно обратить тем компаниям, которые осуществляют относительно долгие инвестиции. Ведь возможно, принимая инвестиционное решение и начиная оплачивать расходы в 2025 г., вы ориентируетесь на текущие параметры ФИНВ, которые определены в постановлении Правительства РФ. Однако в конце года на 2026 г. размер вычета и другие критерии могут поменяться в худшую сторону. При вводе в эксплуатацию активов в 2026 г. в отношении вас будут действовать новые правила.
Гибкость параметров ФИНВ, достигаемая через передачу полномочий Правительству РФ, конечно, снижает уровень определенности в долгосрочных инвестициях. Это также подчеркивает спорность подхода определения параметров ФИНВ правительством с точки зрения налогообложения. Хотя мотивы тут совершенно понятны — нужно определять объем государственной поддержки, исходя из общей бюджетной картины.
Неиспользованную часть вычета можно переносить в течение 10 лет. Однако неясно, может ли налогоплательщик отложить использование ФИНВ позже периода ввода в эксплуатацию объекта. Например, через пять лет.
Не скажут ли ему в инспекции, что он пропустил трехлетний срок давности? По нашему мнению, не должно быть таких ограничений. Главное, чтобы инвестор сохранил все подтверждающие документы. Тем не менее, было бы неплохо получить разъяснения ФНС или Минфина России.
В очередной раз мы видим отсылку в налоговом законодательстве к необходимости отразить право на применение ФИНВ и его параметров в учетной политике. Нам не совсем ясны мотивы таких требований. Но это придает важное значение планированию инвестиций. Нужно успеть отразить все нужные аспекты в учетной политике заранее, ведь в течение года это будет сделать сложнее: перечень оснований для внесения изменений ограничен.
Важной отличительной особенностью федерального инвестиционного налогового вычета является возможность передачи права уменьшить налог от инвестора другому аффилированному лицу — участнику группы компаний. Критерии группы определяются опять же Правительством РФ. Другими словами, один несет расходы, а уменьшает налог на прибыль другой. В настоящее время по объявленным в проекте параметрам критерии аффилированности не сильно отличаются от указанных в налоговом законодательстве.
Разъяснения Министерства финансов РФ или ФНС России требуются также и в части передачи права на ФИНВ. Можно ли передать право любому аффилированному лицу или есть ограничения? С одной стороны, находит объяснение позиция, что нельзя передавать право лицам, которые не могут в принципе воспользоваться ФИНВ (иностранные компании — российские резиденты, банки и др.). В противном случае преференциальный режим получают те, на кого он не рассчитан. Хотя все-таки логика передачи права на вычет в этом и состоит.
С другой стороны, инвестиции состоялись, эффект обновления достигнут, зачем ограничивать в передаче права.
Однако, видимо, все-таки цель льготы состоит не только в обновлении и модернизации, но и в адресности последующих налоговых привилегий: их может получить любая компания, кроме определенных субъектов предпринимательской деятельности. При этом уже много вопросов в экспертном сообществе вызвало включение в этот перечень участников СЗПК.
На наш взгляд, право на вычет может быть передано не полностью, а в части. Например, какую-то часть затрат в качестве вычета инвестор оставит себе, а другую передаст аффилированному лицу. Или все расходы распределит между несколькими взаимозависимыми лицами. Вряд ли в таком случае можно говорить о сложности администрирования различных налогоплательщиков, ведь все необходимые документы будут переданы. Также нужно отразить эту возможность в учетной политике и других документах налогового учета. Но, к сожалению, прямого ответа на вопрос о передаче части расходов в тексте ст. 286.2 НК РФ мы не найдем.
Применение права на ФИНВ ограничивает налогоплательщика в распоряжении объектом инвестиций. Его нельзя реализовывать ранее пяти лет, если по нему еще не истек срок полезного использования. Но можно ликвидировать.
Есть также в законе запрет на иное выбытие актива. Нет ясности, что это за операция. Может быть, это действия, отличающиеся от реализации в контексте ст. 39 НК РФ: передача правопреемнику при реорганизации, вклад в уставный капитал, передача участнику в пределах первоначального взноса при выходе из компании и др. Или это даже временное выбытие (например, аренда). Снова в ожидании разъяснений.
2025 год — эксперимент для ФИНВ
Несмотря на перечисленные вопросы, которые предстоит решить на практике, механизм федерального налогового вычета является достаточно привлекательным для инвесторов. Однако пока, к сожалению, с учетом размера вычета и круга отраслей вряд ли можно говорить о его широком распространении в 2025 г.
Кроме того, есть и экономические причины прогнозируемого невысокого спроса на эту налоговую преференцию: высокие ставки по кредитам. Остается только вариант инвестирования за счет имеющихся средств в компании или группе.
В таких условиях некоторой альтернативой мог бы стать лизинг. Однако в настоящее время право на амортизацию объекта принадлежит только лизингодателю. Значит, и право на ФИНВ — тоже. По мнению авторов, в перспективе можно было бы законодательно расширить перечень лиц, кому могло бы быть передано право на вычет: не только аффилированным лицам, но и лизингополучателю.
Пока понятно, что 2025 г. будет лишь экспериментальным для федерального инвестиционного налогового вычета.