Глобальные изменения для «упрощенцев» вынуждают бизнес адаптироваться к новым условиям работы. Упрощенный режим налогообложения перестает быть простым и осложняется одним из самых сложных налогов — НДС, который должны будут платить некоторые компании и ИП, применяющие УСН. В связи с этим возникает масса вопросов, часть из которых рассмотрела автор статьи.
Должны ли «упрощенцы», освобожденные от НДС на основании ст. 145 НК РФ, выставлять счета-фактуры с пометкой «без НДС»?
Нет, такие «упрощенцы» не обязаны оформлять счета-фактуры с указанием «без НДС». Общий порядок оформления счетов-фактур с пометкой «без НДС» субъектами, применяющими освобождение от НДС на основании ст. 145 НК РФ, непосредственно на «упрощенцев» не распространяется. Это прямо следует из новой редакции п. 5 ст. 168 НК РФ, в которой появился дополнительный абзац, согласно которому два вида категорий налогоплательщиков НДС («упрощенцы» и те, кто на ЕСХН) не обязаны составлять счета-фактуры.
Поэтому «упрощенцы», освобожденные от НДС, не должны оформлять ни счета-фактуры, ни другие документы, которые в общем случае составляются налогоплательщиками НДС (такие как, например, книги покупок и книги продаж).
Фактически такие организации и предприниматели продолжают работать в прежнем порядке, дополнительных обязанностей у них в связи с поправками не возникает, кроме обязанности регулярно проверять, не приближаются ли их доходы, полученные с начала 2025 г., к лимиту в 60 млн руб., чтобы не пропустить тот момент, когда они утрачивают право на применение освобождения от НДС и становятся обязанными исчислять этот налог. Но также не стоит забывать, что освобождение от НДС не распространяется на «ввозной» и «агентский» НДС.
А вот если «упрощенец», применяющий освобождение от НДС на основании ст. 145 НК РФ, по ошибке выставит покупателю счет-фактуру, в котором отразит сумму НДС, то этот налог ему придется исчислить и уплатить в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). При этом у него будет отсутствовать право на вычет «входного» НДС (п. 2 ст. 170 НК РФ п. 14 Методических рекомендаций по НДС для УСН, направленных письмом ФНС России от 17.10.2024 № СД-4-3/11815@, далее — Методические рекомендации). В то же время его покупатель вправе претендовать на вычет НДС, предъявленный ему «освобожденным» от НДС «упрощенцем», на что ФНС России обратила внимание в п. 14 Методических рекомендаций.
Можно ли в разных периодах применять разные ставки НДС?
Применять разные ставки НДС в разных периодах нельзя, но можно уйти со стандартной ставки 20% на специальную ставку 5/7% в любой момент, начиная с любого последующего квартала (с начала квартала). При этом нужно учитывать, что быстро вернуться обратно — на стандартную ставку — не получится, поскольку в п. 9 ст. 164 НК РФ установлено ограничение: организации и ИП, применяющие специальную ставку НДС, обязаны применять ее в течение не менее 12 последовательных налоговых периодов, то есть в течение трех лет (кроме случаев, при которых налогоплательщик утратит право на применение УСН либо у налогоплательщика возникнет основание для освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ).
В ситуации, когда «упрощенец» изначально, то есть с 01.01.2025 выбрал специальную ставку 5/7%, перейти с любого квартала на стандартную ставку НДС он также не сможет (кроме случаев, при которых налогоплательщик утратит право на применение УСН либо у налогоплательщика возникнет основание для освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ). Придется дожидаться окончания трехлетнего срока.
При реализации населению нужно ли каждому покупателю оформлять счет-фактуру?
Если речь идет о продажах населению, при которых им выдается кассовый чек или БСО (например, при реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли), то в таком случае обязанность по выставлению счетов-фактур считается выполненной, если продавец выдал покупателю кассовый чек или БСО. Это прямо следует из п. 7 ст. 168 НК РФ. Поэтому здесь счета-фактуры выставлять однозначно не нужно.
Означает ли это, что в иных случаях продажи физическим лицам (например, при безналичных расчетах) требуется выставлять счета-фактуры с НДС?
ФНС России рассмотрела этот вопрос в п. 14 Методических рекомендаций по НДС для УСН. В данном пункте говорится, что если налогоплательщик УСН, который обязан исчислять и уплачивать НДС в бюджет, реализует товары (работы, услуги) физическим лицам, то счета-фактуры он не выставляет на основании подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ. В этом случае, как поясняет ФНС России, возможно составить сводный документ (например, справка бухгалтера), содержащий суммарные данные по всем облагаемым НДС операциям, совершенным в течение квартала (месяца), для его регистрации в книге продаж.
По сути, ФНС России не разделяет ситуации, когда продажа населению сопровождается выдачей кассового чека/БСО, а когда — не сопровождается. И свою позицию о возможности не оформлять счет-фактуру она аргументирует ссылкой на подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ. В этой норме, напомню, говорится, что при совершении операций по реализации товаров, работ, услуг (за исключением операций по реализации товаров, подлежащих прослеживаемости), лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры не составляются.
Физические лица не являются плательщиками НДС, поэтому указанная норма к ситуации продажи товаров (работ, услуг) населению к ним также применима. Однако обращаю внимание на то, что в данной норме имеется одно важно условие, позволяющее не составлять счета-фактуры: наличие письменного согласия сторон сделки на несоставление счетов-фактур. При этом ФНС России в п. 14 Методических рекомендаций по НДС для УСН не говорит о необходимости также такого согласия. В этой связи не совсем понятно, необходимо ли оно согласно позиции ФНС России? С одной стороны, раз чиновники о нем не упоминают, можно предположить, что письменное согласие не обязательно. Но, с другой стороны, чиновники ссылаются на норму НК РФ, которая обязывает оформлять такое письменное согласие.
На мой взгляд, в случае отсутствия письменного согласия физлица (которому не выдается кассовый чек или БСО) у поставщика могут возникать налоговые риски по привлечению к ответственности по ст. 120 НК РФ, как за грубое нарушение, к которому относится и отсутствие счетов-фактур. По крайней мере до тех пор, пока контролирующие органы не дадут однозначные разъяснения по данному вопросу (но в этом случае можно говорить не об отсутствии налогового риска, а о его снижении).
В базу по УСН-налогу включается сумма дохода с НДС?
Нет, в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, следует включать сумму дохода за минусом «заложенного» в доходе НДС. Это следует из совокупности норм НК РФ.
Так, согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. А в пункте 1 ст. 248 НК РФ сказано, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также сумма туристического налога.
НДС считается тем самым налогом, который предъявляется поставщиком покупателю (п. 1 ст. 168 НК РФ), соответственно, его следует исключать при определении облагаемого УСН-налогом дохода.