В последнее время наблюдается интересная ситуация. С одной стороны, Правительство разрабатывает антикризисные меры, призванные помочь предприятиям пережить трудные времена. С другой – инспекции на местах, не желая снижать показатели по сбору налогов из-за сокращения числа налогоплательщиков, увеличивают количество проверок и ужесточают свои требования.
СИТУАЦИЯ
В 2009 г. предприятием получен запрос от инспекции на представление документов для проведения камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 г. При этом за указанный период налоговым органом уже проведена выездная проверка предприятия по налогу на прибыль и вынесено решение.
- Есть ли в данном случае нарушение сроков проведения камеральной налоговой проверки?
- Имеет ли право налоговый орган провести камеральную проверку после выездной за тот же период по одному и тому же налогу?
Нарушения сроков нет, если была «уточненка»
НК РФ предусматривает 2 основных вида налоговых проверок: камеральные и выездные.
Камеральные проверки проводятся по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ). Эти проверки проводятся уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение 3 месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (п. 2 ст. 88 НК РФ).
В ходе камеральной налоговой проверки могут быть выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля. В этом случае налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику об обнаруженных ошибках (противоречиях) и потребовать представить в течение 5 дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления (п. 3 ст. 88 НК РФ).
По мнению автора, если ваше предприятие не подавало в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2007 г., то требование налогового органа представить документы для проведения камеральной налоговой проверки не соответствует НК РФ, а именно п. 2 ст. 88 НК РФ.
Если же вашим предприятием в налоговый орган была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2007 г. и не истек срок, установленный п. 2 ст. 88 НК РФ, то налоговый орган имеет право провести камеральную проверку уточненной декларации по налогу на прибыль за 2007 г., несмотря на то что этот период ранее уже был проверен в ходе выездной проверки.
С таким мнением согласен и суд. По мнению арбитров, НК РФ не содержит запрета на проведение камеральной проверки за уже проверенный период по уточненной декларации (Постановление ФАС Московского округа от 29.03.2006 № КА-А40/2204-06).
Выездную и камеральную проверки можно совместить
Выездные налоговые проверки проводятся на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ). Их предметом является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ).
Налоговое законодательство содержит запрет на проведение налоговыми органами 2 и более выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам за один и тот же период (п. 5 ст. 89 НК РФ).
Однако, поскольку у камеральных и выездных проверок разные условия, порядок и цели проведения, разный объем подлежащих проверке документов, приходим к выводу, что НК РФ допускает проведение выездных проверок по тем налогам и за те же налоговые периоды, в отношении которых проводилась камеральная налоговая проверка. Ограничение, установленное п. 5 ст. 89 НК РФ, в данном случае не действует. Отмечаем, что такого мнения придерживаются и суды (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.04.2007 № А78-2928/06-Ф02-1280/07, ФАС Дальневосточного округа от 19.05.2008 № Ф03- А04/08-2/1276).
Таким образом, налоговый орган имеет право провести камеральную проверку после выездной за тот же период по одному и тому же налогу.
В заключение обращаем внимание на то, что одним из условий привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения является постулат, согласно которому никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения (п. 2 ст. 108 НК РФ).
Итак, несмотря на то что в общем случае налоговый орган может провести камеральную проверку после выездной за проверенный период по одному и тому же налогу, инспекция не имеет права привлечь налогоплательщика по этим проверкам к ответственности по одному и тому же основанию. Иными словами, фискальным органом по этим проверкам должны быть выявлены разные правонарушения.
В качестве иллюстрации приведем пример из арбитражной практики. Налоговый орган по результатам камеральной проверки привлек налогоплательщика к штрафу, предусмотренному ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС. Впоследствии налоговый орган проверил этого налогоплательщика еще раз уже в ходе выездной налоговой проверки по этому же налогу за тот же период. По результатам выездной проверки налоговый орган вновь наложил на налогоплательщика штраф по ст. 122 НК РФ.
Суд, который рассматривал данное дело, пришел к выводу, что налоговый орган имел право на проведение выездной проверки. Вместе с тем суд указал, что одно из решений налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности вынесено с нарушением требований, установленных п. 2 ст. 108 НК РФ. На этом основании суд отказал налоговому органу во взыскании повторного штрафа по одной из налоговых проверок (Постановление ФАС Уральского округа от 30.08.2007 № Ф09-6913/07-С2).