Наша организация осуществила разработку и подготовку к производству нового вида продукции, которая подлежит сертификации. Был заключен соответствующий договор на проведение сертификации. В результате мы получили сертификат соответствия, срок действия которого 3 года. Впоследствии выяснилось, что обязательную сертификацию провела организация без аккредитации. Можно ли учесть в целях налогообложения расходы на обязательную сертификацию в данном случае? Если да, то в каком порядке: необходимо ли их распределять на период действия сертификата или можно учесть затраты единовременно?
Аккредитация для признания затрат не обязательна
Сертификация – это форма осуществляемого органом по сертификации подтверждения соответствия объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров (ст. 2 Федерального закона от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании»). Обязательное подтверждение соответствия проводится только в случаях, установленных соответствующим техническим регламентом, и исключительно на соответствие требованиям технического регламента.
Объектом обязательного подтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории РФ (п. 1 ст. 23 Федерального закона № 184-ФЗ). Перечень товаров, подлежащих обязательной сертификации, утвержден Постановлением Правительства РФ от 13.08.97 № 1013.
В целях исчисления налога на прибыль расходы на сертификацию продукции учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией на основании подп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 26 Федерального закона № 184-ФЗ сертификация проводится органом, имеющим аккредитацию в порядке, установленном Правительством РФ.
По мнению Минфина России, в случае если сертификация проводится лицом, которое не имеет аккредитации, расходы по проведению сертификации продукции все же могут быть учтены для целей налого-обложения прибыли на основании подп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ, если проводимые работы по оценке соответствия признаются сертификацией в соответствии нормами Федерального закона № 184-ФЗ (Письмо от 11.07.2006 № 03-03-02/153).
По нашему мнению, с учетом вышеизложенного организация может учесть в налоговом учете расходы на сертификацию продукции, поскольку условие обязательного наличия аккредитации ст. 264 НК РФ не выдвигает.
Отмечаем, что с таким мнением согласен и суд. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 28.02.2008 № КА-А40/852-08 суд пришел к выводу, что признание расходов на сертификацию при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не зависит от наличия или отсутствия аккредитации для выполнения указанных работ у организации-исполнителя.
Единовременно или равномерно?
Теперь по поводу периода признания расходов. Официальная позиция заключается в том, что организации, признающие доходы и расходы методом начисления, в отношении расходов по сертификации должны применять принцип равномерности признания доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ). Иными словами, по мнению налоговиков, в налоговом учете расходы, связанные с получением сертификатов, необходимо учитывать равномерно в течение всего срока действия сертификатов (письма УФНС РФ по г. Москве от 10.10.2007 № 20-12/096609, от 27.01.2006 № 20-12/5511). По мнению Минфина России, расходы на проведение сертификации также следует признавать равномерно в течение срока, на который выдан сертификат (Письмо Минфина России от 25.05.2006 № 03-03-04/4/96).
В арбитражной практике имеются примеры судебных решений, поддерживающих такой подход. Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2006 № А56-14268/2005 суд пришел к выводу что поскольку расходы на получение сертификатов направлены на возможность их использования для получения дохода в течение срока действия сертификатов, то затраты на их получение нужно равномерно учитывать при исчислении налога на прибыль в течение срока действия сертификатов.
К аналогичному мнению пришел ФАС Поволжского округа в Постановлении от 26.07.2005 № А72-6739/04-7/50. В нем судьи, сославшись на п. 1 ст. 272 НК РФ, пришли к выводу, что расходы на сертификацию можно учитывать в составе расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, т.е. равными долями в течение срока действия сертификата.
По нашему мнению, получение сертификата на продукцию не подпадает под действие п. 1 ст. 272 НК РФ. В этом пункте говорится о том, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Поскольку сертификат на продукцию получен не в результате сделки (действия организации, направленные на осуществление государственной регистрации и сертификации нового продукта, не приводят к установлению, изменению или прекращению гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ). Следовательно, расходы на сертификацию могут быть признаны косвенными и в полном объеме отнесены к расходам текущего отчетного (налогового) периода в силу п. 2
ст. 318 НК РФ.
Аналогичную точку зрения можно встретить и в арбитражной практике. Суды указывают, что затраты на сертификацию продукции и услуг являются прочими расходами (подп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ), относятся к косвенным расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ) и учитываются в том отчетном периоде, в котором они были произведены (Постановления ФАС Уральского округа от 04.08.2008 № Ф09-3096/08-С3, от 19.01.2006 № Ф09-6174/05-С7).
Тем налогоплательщикам, кто решит учесть затраты на сертификацию единовременно, рекомендуем предусмотреть в своей учетной политике для целей налогообложения, что данные затраты не включаются в перечень прямых расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ).
Вместе с тем, учитывая позицию налоговиков, а также то обстоятельство, что у судей нет единого подхода по поводу порядка учета в целях налогообложения расходов на сертификацию, по нашему мнению, с целью исключения претензии со стороны представителей ФНС РФ лучше распределять расходы равномерно в течение срока действия сертификата.