К особенностям налогового статуса участников холдинга относится возможность взыскания недоимки с одного участника холдингового объединения за другого. Это правило является исключением из общего принципа налогового права, состоящего в том, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнять обязанность по уплате налогов (п. 1 ст. 45 Налогового кодекса РФ; далее – НК РФ). Что же думают законодатели и эксперты о привлечении участника холдинга к исполнению налоговых обязанностей другого участника?
В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ в судебном порядке может быть произведено взыскание недоимки, числящейся более 3 месяцев за организациями, которые в соответствии с гражданским законодательством РФ являются:
- зависимыми (дочерними) обществами
(предприятиями) [1]. Недоимка может быть взыскана с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий) в случае, когда на их банковские счета поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) компаний; - основными (преобладающими, участвующими) обществами (предприятиями). Недоимка в данном случае может быть взыскана с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных обществ.
Заметим, что указанная норма была внесена Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 146-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию Налогового
О квалификации взыскания налоговой недоимки с одного участника холдинга за другого как меры налоговой ответственности специалисты давно высказывали возражения. К примеру, Д.В. Винницкий, задаваясь вопросом, о каком виде ответственности субсидиарной или солидарной) шла речь в подп. 16 п. 1 ст. 31 НК РФ, сделал верный, с нашей точки зрения, вывод. В данном случае термин «ответственность» можно употреблять только условно, поскольку речь идет не о юридической ответственности за правонарушение в соответствии с гл. 5 НК РФ, а о возложении бремени по исполнению обязанности по уплате налогов на одного участника холдинга за
Таким образом, изменение подхода законодателя к правовому регулированию взыскания налоговой недоимки с участников холдинга следует признать позитивным, способствующим правильному пониманию законодательных положений в правоприменительной практике.
Важнейшая «троица»
Исходя из содержания приведенной законодательной нормы, можно сделать вывод о необходимости одновременного наличия трех условий, позволяющих налоговому органу воспользоваться правом, предусмотренным в подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ:
1 недоимка числится за налогоплательщиком более 3 месяцев;
2 организации, с которых взыскивается задолженность, в соответствии с гражданским
законодательством являются зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями) или основными (преобладающими, участвующими) обществами
Президиум ВАС РФ в п. 3
Информационного письма от 17 марта 2003 г. № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указал, что требование о взыскании задолженности по налогам, пеням и штрафам, числящейся за организацией, являющейся зависимым (дочерним) обществом (предприятием), на основании подп. 16 п. 1 ст. 31 НК РФ может быть предъявлено налоговым органом только к коммерческой
3 исковые требования налоговых органов о взыскании налоговой недоимки одного участника холдинга за счет другого могут быть удовлетворены только при поступлении выручки за реализуемые товары (работы, услуги) на счета последнего.
Налоговый орган, предъявляя суду требование о взыскании с банковских счетов участника холдинга денежных средств с целью погашения задолженности другого участника этой интегрированной структуры, должен представить суду доказательства, документально подтверждающие наличие перечисленных выше условий. Отсутствие доказательств наличия хотя бы одного из таких условий исключает возможность налогового органа воспользоваться правом, закрепленным в подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ.
Обстоятельства-«ограничители»
Следует отметить, что судебной
Существенной частью предмета доказывания по этой категории дел должно быть выявление обстоятельств, что зачисленные на счет организации средства, с которых взыскивается недоимка, не являются ее собственными средствами. Если средства зачислены на расчетный счет организации по какому-либо законному основанию (заключение договора цессии (переуступки прав требования), зачет взаимных встречных требований и пр.), они считаются собственными средствами этого юридического лица и претензии налоговых органов на них не распространяются.
Так, ФАС Волго-Вятского округа, рассматривая дело в кассационной инстанции, оставил жалобу налогового органа без удовлетворения, так как последний не доказал наличия на счете дочернего общества выручки, принадлежащей основному, а взыскание задолженности за счет собственных денежных средств зависимого предприятия, получившего выручку основного, Налоговый кодекс РФ не устанавливает. Материалами дела был подтвержден факт поступления выручки на счет дочернего общества в результате исполнения договоров цессии. Доводы налоговой инспекции о ничтожности сделок по передаче права требования дебиторской задолженности были
Однако встречается и иная практика.
Так, ФАС Северо-Западного округа исходил из того, что «не имеет значения сальдо осуществляемых между основным и дочерним предприятиями расчетов за оказанные друг другу услуги, поставленный товар. Законодатель… фактически установил солидарную обязанность основного и дочернего предприятий по погашению задолженности перед бюджетом в целях предотвращения создания искусственной ситуации отсутствия средств на счетах налогоплательщика и несвоевременного в связи с этим перечисления налогов в
Позиция, выраженная в последнем судебном решении, отражает феномен «снятия корпоративных покровов» (только применительно к налоговым правоотношениям), аналогичный предусмотренной гражданским законодательством солидарной ответственности основного общества по долгам дочернего по сделкам, совершенным во исполнение обязательных указаний основного.
Согласно положениям подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ налоговые органы могут потребовать взыскания в судебном порядке недоимки не только с основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий) за зависимые (дочерние), но и наоборот. Такой подход, установленный в фискальных целях, вызывает критику с точки зрения возможного ущемления прав и интересов акционеров и кредиторов «подконтрольных» участников холдинга. Понятно, что движение финансовых потоков в группе компаний определяет основное общество – экономически подчиненные дочерние и зависимые компании только реализуют волю «матери».
[1] Заметим, что действующее законодательство не позволяет унитарным предприятиям создавать дочерние предприятия, а вот ситуация, когда унитарное предприятие имеет подконтрольное хозяйственное общество, вполне возможна. Правда, это «подконтрольное» общество можно назвать дочерним или зависимым лишь условно, поскольку дочерность и зависимость установлена гражданским законодательством только применительно к хозяйственным обществам.
[2] СЗ РФ. 2006. № 31 (1 ч.). Ст. 3436.
[3] Cм. об этом: Винницкий Д.В. Режим налогообложения холдинговых компаний: проблемы и решения // Корпоративный юрист, 2005, № 1. С. 27.
[4] Об установлении дочерности и зависимости хозяйственных обществ в судебном порядке см. §1 гл. V, в том числе анализ Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15 мая 2002 г. Дело № А56-17968/01 // СПС «КонсультантПлюс. Судебная практика».
[5] Вестник ВАС РФ, 2003, № 5.
[6] Здесь рассматриваются примеры применения нормы подп. 16 п. 1 ст. 31 НК РФ в связи с тем, что, во-первых, норма подп. 2 п. 2 ст. 45 во многом воспроизводит содержавшиеся в ней положения, а во-вторых, судебная практика по применению подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ еще не сложилась.
[7] См.: Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20 июля 2000 г. Дело № А79-93/2000-СК1-163 // СПС «КонсультантПлюс. Судебная практика».
[8] Cм.: Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 мая 2001 г. Дело № А33-11585/00-С3Ф02-858/01-С1 // СПС «КонсультантПлюс. Судебная практика».
[9] См.: Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 марта 2001 г. Дело № А42-2476/00-17 // СПС «КонсультантПлюс. Судебная практика».