Преподнося подарки своим сотрудникам или иным физическим лицам, организация может дополнительно «одарить» их обязанностью самостоятельно исчислить и уплатить НДФЛ со стоимости полученного подарка. Может ли организация как-то облегчить участь одаряемого? Об этом и пойдет речь в данной статье.
Проблемы одаряемого
Новые обязанности
Федеральным законом от 24.07.2007 № 216-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации» был изменен порядок исчисления и уплаты НДФЛ с доходов, получаемых физическими лицами в порядке дарения. Начиная с 1 января
Напомним, что до
При исчислении налогооблагаемого дохода физическим лицам нужно учитывать, что НДФЛ не облагаются подарки, полученные от организаций и (или) индивидуальных предпринимателей, стоимость которых не превышает 4000 руб. за налоговый период (подп. 28 ст. 217 НК РФ). Для НДФЛ налоговым периодом является календарный год (ст. 216 НК РФ). Следовательно, если в течение календарного года совокупная стоимость подарков, полученных от организаций и индивидуальных предпринимателей, не превысила в сумме 4000 руб., у налогоплательщика не возникает налогооблагаемого дохода, полученного в порядке дарения. Но должен ли он в этом случае представлять в налоговый орган декларацию? На наш взгляд, должен, и вот почему.
Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Она представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах (п. 1 ст. 80 НК РФ).
Не облагаемый НДФЛ доход в виде стоимости полученных подарков, не превышающий за налоговый период 4000 руб., является налоговой льготой. То есть на эту сумму уменьшается налогооблагаемый доход. Если стоимость полученных подарков не превышает 4000 руб., налогооблагаемый доход и сумма налога к уплате будут равны нулю.
Однако обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога (п. 7 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 № 71, Постановление ФАС Волго-вятского округа от 04.05.2006 по делу № А82-16390/2005-28).
Пунктом 3 ст. 228 НК РФ предусмотрено, что лица, получившие в течение налогового периода подарки от организаций и (или) индивидуальных предпринимателей, должны представить по окончании налогового периода декларацию. При этом никаких исключений данный пункт не содержит.
Таким образом, обязанность по представлению налоговой декларации возникает у одаряемого вне зависимости от стоимости полученного от организации подарка.
Ответственность
Если налогоплательщик, получивший в течение налогового периода подарки от организаций общей стоимостью не более 4000 руб., не представит в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию в установленный законом срок, он может быть привлечен к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ. При этом согласно п. 1 ст. 119 НК РФ ему грозит только штраф в размере 100 руб. (в случае, если он не имеет других доходов, по которым он должен представлять декларацию). Но, если с момента установленного законодательством срока представления декларации пройдет более 180 дней, то к налогоплательщику, получившему в течение налогового периода подарки от организаций общей стоимостью не более 4000 руб., налоговые органы не смогут применить никакие налоговые санкции. Ведь в этом случае штрафы начисляются от суммы налога, подлежащей уплате на основе непредставленной декларации (п. 2 ст. 119 НК РФ). А поскольку сумма налога к уплате в данном случае равна нулю, то и штрафные санкции также равны нулю.
Важно отметить, что организация, вручившая физическому лицу подарок, больше не выступает по отношению к нему в качестве налогового агента. Налоговыми агентами согласно ст. 226 НК РФ являются организации и индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ. Исчисление и уплата НДФЛ со стоимости подарков, полученных физическими лицами от организаций или индивидуальных предпринимателей, осуществляется в соответствии со ст. 228 НК РФ. Следовательно, организация, вручившая физическому лицу подарок, не является по отношению к нему налоговым агентом и у нее нет обязанности по предоставлению в налоговый орган информации о выплаченных физическим лицам доходах в порядке дарения (Письмо Минфина России от 28.03.2008 № 03-04-05-01/89, Письмо ФНС России от 28.04.2006 № 04-1-04/241).
Поэтому в связи с отсутствием необходимой информации налоговым органам будет достаточно затруднительно привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности за непредставление налоговой декларации.
Если стоимость подарков, полученных в течение года физическим лицом от организаций, превышает 4000 руб., то при непредставлении в срок налоговой декларации к нему в полной мере применимы нормы ответственности, предусмотренные ст. 119 НК РФ (штраф в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.). Если с момента установленного законом срока представления декларации пройдет более 180 дней, на налогоплательщика будет наложен штраф в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня (п. 2 ст. 119 НК РФ).
Для исчисления налога и заполнения декларации одаряемый должен иметь документы, подтверждающие стоимость полученных подарков. В п. 3 Порядка заполнения формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма № 3-НДФЛ) (утв. Приказом Минфина РФ от 29.12.2007 № 162н) указано, что при заполнении декларации должны использоваться данные из справок о доходах, выдаваемых налоговыми агентами по запросу налогоплательщиков, а также из расчетных, платежных и иных документов, имеющихся в распоряжении налогоплательщиков.
Таким образом, принимая от организации подарок, одаряемому нужно получить от организации документы, подтверждающие его стоимость (например, кассовый и товарный чеки). Если таких документов нет (например, закупалась партия товаров оптом), то организация может выдать одаряемому справку произвольной формы, в которой будет указана стоимость врученного ему подарка (или сумма денежных средств, если подарок был предоставлен в денежной форме). Справка должна отвечать требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам, и содержать все необходимые реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Налоговая декларация по форме № 3-НДФЛ должна быть подана одаряемым в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным (п. 1 ст. 229 НК РФ).
Налогоплательщик, получивший в течение года подарки от организаций или индивидуальных предпринимателей, заполняет и представляет следующие листы декларации:
· страницы 001 и 002 Титульного листа;
· разделы 5 и 6 декларации;
· Лист А;
· Лист Г.
·
Как помочь одаряемому
Подарок или материальная помощь?
Для того чтобы снять с одаряемого обязанность по самостоятельному исчислению и уплате НДФЛ, а также освободить его от необходимости представлять в налоговые органы налоговую декларацию, организация должна стать для одаряемого налоговым агентом.
Это возможно, если организация будет оформлять вручение подарков как материальную помощь.
Важно отметить, что действующее законодательство не содержит определения понятия материальной помощи. Также законодательно не определены отличия материальной помощи от подарка. Обычно под материальной помощью понимают предоставление работнику на безвозмездной основе денежных средств или иных материальных ценностей организации в связи с наступлением определенных обстоятельств. Но ведь безвозмездная передача денежных средств или иных материальных ценностей определяется в гражданском законодательстве как дарение. Статьей 128 ГК РФ определено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и иное имущество. Согласно ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. То есть по своей сути материальная помощь является частным случаем дарения.
Поэтому, если организация оформит вручение подарка как оказание материальной помощи, у налоговых органов не будет оснований для признания данной сделки притворной. Согласно ст. 170 ГК РФ притворной является сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила. Но поскольку сущностью сделки в данном случае является безвозмездная передача вещей (дарение), то независимо от ее названия (предоставление подарка или материальная помощь) квалифицироваться она будет как дарение.
Как правило, материальная помощь оказывается в денежной форме. Однако, как было указано выше, действующее законодательство не содержит запрета на предоставление материальной помощи в натуральной форме. Как и подарки, материальная помощь может предоставляться и отдельным работникам, и одновременно всем сотрудникам, например, к определенным датам (Новый год, 23 февраля, 8 Марта и т.д.).
Налогообложение подарков и материальной помощи также имеет много общего. Как и подарки, материальная помощь не подлежит обложению НДФЛ, если ее размер не превышает 4000 руб. за налоговый период (подп. 28 ст. 217 НК РФ). Материальная помощь и подарки не являются расходами, учитываемыми при исчислении налога на прибыль организаций (п. 16 и п. 23 ст. 270 НК РФ), и поэтому не облагаются ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (Письма Минфина РФ от 01.08.2007 № 03-03-06/4/103, от 19.04.2005 № 03-05-02-04/73). Если предоставление подарков и материальной помощи предусмотрено трудовыми договорами (коллективным договором), то они считаются частью системы оплаты труда, и соответственно учитываются в расходах при исчислении налога на прибыль, и облагаются ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (постановления ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 № А13-8012/2006, ФАС Уральского округа от 07.11.2007 № Ф09-9008/07-С2, ФАС Западно-Сибирского округа от 09.10.2006 № Ф04-949/2006 (26899-А75-25)).
В отличие от предоставления подарков при выплате материальной помощи организация согласно ст. 226 НК РФ выступает в качестве налогового агента и обязана исчислить и удержать НДФЛ с дохода работника, полученного им в качестве материальной помощи. Кроме того, налоговый агент обязан представить не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Таким образом, на наш взгляд, оформление выдачи сотрудникам подарков как предоставление им материальной помощи не повлечет для организации каких-либо дополнительных налоговых последствий и позволит освободить одаряемого от обязанности самостоятельно исчислять и уплачивать НДФЛ со стоимости полученных подарков и необходимости представлять в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию.
Доверься работодателю
Если организация по каким-либо причинам не хочет оформлять вручение подарков как материальную помощь, она может выступить в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика.
Согласно ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя. Уполномоченным представителем налогоплательщика может быть физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами. Уполномоченный представитель налогоплательщика — физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 29 НК РФ).
Пунктом 3 ст. 185 ГК РФ определен закрытый список доверенностей, которые приравниваются к нотариально заверенным. К ним относятся:
· доверенности военнослужащих и других лиц, находящихся на излечении в госпиталях, санаториях и других военно-лечебных учреждениях, удостоверенные начальником такого учреждения, его заместителем по медицинской части, старшим или дежурным врачом;
· доверенности военнослужащих, а в пунктах дислокации воинских частей, соединений, учреждений и военно-учебных заведений, где нет нотариальных контор и других органов, совершающих нотариальные действия, также доверенности рабочих и служащих, членов их семей и членов семей военнослужащих, удостоверенные командиром (начальником) этих части, соединения, учреждения или заведения;
· доверенности лиц, находящихся в местах лишения свободы, удостоверенные начальником соответствующего места лишения свободы;
· доверенности совершеннолетних дееспособных граждан, находящихся в учреждениях социальной защиты населения, удостоверенные администрацией этого учреждения или руководителем (его заместителем) соответствующего органа социальной защиты населения.
Следовательно, для того чтобы организация могла участвовать в налоговых отношениях в качестве уполномоченного представителя одаряемого, она должна получить от него именно нотариально удостоверенную доверенность (Письмо Минфина РФ от 23.01.2008 № 03-02-08/2).
Согласно п. 4 ст. 80 НК РФ налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи. Из этого следует, что организация — уполномоченный представитель налогоплательщика может представить по поручению одаряемого налоговую декларацию по форме № 3-НДФЛ в налоговый орган по месту жительства одаряемого, например путем направления ее по почте с описью вложения.
При рассмотрении возможности уплаты организацией НДФЛ со стоимости врученного подарка необходимо учитывать, что налог должен быть уплачен за счет собственных средств налогоплательщика (п. 1 ст. 45 НК РФ). Следовательно, одаряемый должен внести соответствующие суммы в кассу организации или просить организацию удержать эти суммы из его заработка, если он является работником этой организации.
Пунктом 1 ст. 45 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа (п. 3 ст. 45 НК РФ). Из взаимосвязи этих положений вытекает, что денежные средства в уплату налога должны быть перечислены непосредственно со счета налогоплательщика в банке.
В Определении Конституционного Суда РФ от 22.01.2004 № 41-О указано, что само представительство в налоговых правоотношениях означает совершение представителем действий от имени и за счет собственных средств налогоплательщика — представляемого лица. Следовательно, по смыслу отношений по представительству платежные документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны им самим.
Таким образом, организация не может заплатить за одаряемого налог путем его перечисления со своего расчетного счета.
Однако налогоплательщики — физические лица могут уплачивать налоги путем осуществления переводов денежных средств без открытия банковского счета (ст. 5 Федерального закона от 02.12.90 № 395-1 «О банках и банковской деятельности»).
Для таких платежей используются бланки платежного документа по форме № ПД (налог) или по форме № ПД-4сб (налог) (утв. Письмом МНС России № ФС-8-10/1199, Сбербанка РФ № 04-5198 от 10.09.2001).
Если организация, являющаяся уполномоченным представителем одаряемого, заполнит за него эти бланки, а затем одаряемый поставит на бланке свою подпись, то все вышеуказанные требования по исполнению обязанности по уплате налога будут соблюдены (платежный документ подписан лично налогоплательщиком, и уплата налога производится за счет средств этого налогоплательщика).
Далее представитель организации с подписанными бланками направляется в отделение Сбербанка России, где от имени налогоплательщика производит перечисление сумм НДФЛ со стоимости полученных подарков в бюджет. Подтвердить свои полномочия перед работниками Сбербанка представитель организации сможет нотариально удостоверенной доверенностью одаряемого.
Таким образом, несмотря на то что с 1 января