Нередко порядок налогообложения кажется таким сложным и запутанным, что самостоятельно найти выход из ситуации кажется невозможным. На вопросы читателей отвечает эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Лариса АНАНЬЕВА.
Организация арендует помещение по договору субаренды. Основной арендатор арендует помещение у КУГИ. Организация производит оплату комитету за арендатора (по договору субаренды). Кто должен производить уплату НДС?
— В соответствии с п. 2 ст. 615 ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду. К договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.
Согласно ст. 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Особенности определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость налоговыми агентами установлены ст. 161 НК РФ.
Пункт 3 ст. 161 НК РФ обязанности налогового агента возлагает на арендатора только в случае, если имущество в аренду арендатор получает от «органов государственной власти и управления или органов местного самоуправления».
Так как ваша организация не арендует помещение у органов государственной власти и управления или органов местного самоуправления, то она не может являться налоговым агентом в целях гл. 21 НК РФ, а следовательно, не должна исполнять функции налогового агента, то есть исчислять, удерживать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплачивать в бюджет соответствующую сумму налога. Аналогичная позиция изложена в Письме УМНС по Московской области от 09.08.2004 № 06-18/15826.
Если субарендодатель, сдающий помещение вашей организации, является плательщиком НДС, то в соответствии со ст. 168 НК РФ на нем лежит обязанность дополнительно к цене, установленной в договоре субаренды, предъявить к оплате соответствующую сумму налога путем выставления счета-фактуры.
Согласно нормам ГК РФ и НК РФ сумму арендной платы, включая НДС, ваша организация должна перечислить субарендодателю в общем порядке. Одновременно субарендодатель выполняет обязанность по уплате НДС в качестве налогового агента. На субарендатора нельзя возложить обязанность по исполнению функций налогового агента.
Отметим, что у налоговых органов возможна другая точка зрения по данному вопросу, если в договоре субаренды, зарегистрированном в установленном порядке, прямо указано, что субарендатор исполняет обязанности арендатора по перечислению арендной платы на счет Департамента имущественных отношений администрации города, а также по исчислению с арендной платы НДС и уплате его в порядке, установленном действующим законодательством, на счет Отделения федерального казначейства города. Как видно из Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 03.04.2007 № Ф04-1963/2007(33063-А70-7), суд занял сторону налоговиков и подтвердил обязанность субарендатора исполнять функции налогового агента в целях гл. 21 НК РФ.
Однако в Письме Минфина РФ от 27.12.2005 № 03-03-04/1/450 разъясняется, что если арендная плата уплачивается субарендатором непосредственно арендодателю, а не арендатору (с которым заключен договор аренды), то это является нарушением гражданского законодательства. Такие арендные платежи не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организации.
Исходя из вышеизложенного, чтобы избежать споров с контролирующими органами, договор субаренды должен оформляться в соответствии с гражданским законодательством. Это значит, что договором должно быть установлено, что арендная плата перечисляется непосредственно основному арендатору. В этом случае субарендатор, бесспорно, не будет являться налоговым агентом и ему не надо будет перечислять НДС в бюджет. Иначе возможны споры с контролирующими органами, причем как по поводу налога на добавленную стоимость, так и по поводу налога на прибыль.
У организации общая система налогообложения. Приобретен экземпляр базовой программы «1С». Затраты на приобретение отражены на счете 97. Базовая программа не подошла, и в этом же месяце организация обратилась к продавцу с просьбой о ее обмене на профессиональную версию для возможности работать в программе нескольким пользователям. Организация-продавец произвела обмен, приняв диск с базовой версией и предоставив несколько ключей для работы с профессиональной версией. Сделка произведена по договору поставки. Цена апгрейда равна стоимости приобретаемого продукта минус стоимость сдаваемого продукта. Как оформить данную операцию в налоговом и бухгалтерском учете?
Ответ на ваш вопрос зависит от того, указан ли в договоре срок использования программы.
Если этот срок указан, то, по мнению Минфина, изложенному в Письме от 06.02.2006 № 03-03-04/1/92, порядок учета программ сводится к следующему: расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов.
Если срок не указан:
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
Рекомендации учитывать приобретаемые экземпляры такого рода программ с применением счета 97 наиболее часто встречаются в письмах и разъяснениях официальных структур. Свидетельством тому могут служить письма УМНС по г. Москве от 12.02.2002 № 26-12/26364, от 08.10.2001 № 02-11/45872, от 10.09.2001 № 03-12/41230, от 20.06.2001 № 03-12/27169 и др.
При этом нужно руководствоваться п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н. Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.
Поэтому, если организация считает, что расходы на приобретение программы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то она может принять решение об учете таких затрат на счете 97, самостоятельно определив эти периоды и закрепив данное решение в учетной политике.
В соответствии с п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации» — это расходы по обычным видам деятельности, так как указанное программное обеспечение (ПО) в силу отсутствия исключительного права пользования нематериальным активом не является. Для оперативного учета стоимость ПО можно отразить за балансом (например, на счетах 001, 012).
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
Согласно подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов организации включаются расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся затраты на обновление программ для ЭВМ и баз данных.
Срок использования программы в налоговом учете организации следует установить так же, как и в бухгалтерском, — самостоятельно.
Это разъяснил Минфин РФ в письмах от 25.07.2007 № 03-03-06/2/139 и от 04.04.2007 № 03-03-06/2/61. Финансисты считают, что в налоговом учете расходы, связанные с приобретением неисключительных прав на пользование ПО, распределяются с учетом принципа равномерности признания расходов налогоплательщиком самостоятельно.
В таком случае во избежание возникновения разниц между бухгалтерским и налоговым учетом следует установить единые сроки использования бухгалтерской программы. Для этого организация создает комиссию (включив в нее, к примеру, инженеров, программистов и главного бухгалтера) по приемке ПО, которая устанавливает, что его использование будет осуществляться в течение определенного количества лет. На основании решения комиссии издается приказ руководителя об установлении срока полезного использования программы «1С» в налоговом учете.
Отметим, что существует еще один вариант учета расходов на программное обеспечение в ситуации, когда срок использования программы в договоре не указан.
Расходы на приобретение программного обеспечения можно отражать в регистрах учета в том отчетном периоде, когда они имели место, включив единовременно в расходы. При этом, закрепив в учетной политике порядок единовременного признания разовых платежей, в бухгалтерском учете такие расходы относят сразу на счет 26, а в налоговом признают прочими расходами, связанными с производством и реализацией согласно подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ. Как правило, так поступают организации в случае, если расходы на ПО подлежат оплате несколькими платежами.
На наш взгляд, стоимость апгрейда должна быть учтена в том же порядке, что и стоимость базовой версии.