Наша организация планирует приобрести кондиционер с целью его установки в офисе. В связи с этим возникает вопрос: учитываются ли в целях обложения налогом на прибыль затраты на приобретение и монтаж кондиционера?
Согласно подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ в прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включаются расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
Как будет показано ниже, рассматриваемая ситуация является рискованной с точки зрения налогообложения, поскольку представители ФНС России считают, что расходы на приобретение и монтаж кондиционеров — это экономически неоправданные затраты, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль. По их мнению, кондиционер, установленный в офисе, не используется в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо для управления организацией.
Так, в Письме от 16.05.2003 № 26-12/26601 УМНС России по г. Москве пришло к выводу, что расходы на приобретение кондиционеров учитываются при исчислении прибыли только в том случае, если они служат для обеспечения нормальных условий труда, предусмотренных законодательством и специальными отраслевыми требованиями по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности.
В связи с этим отметим, что при решении вопроса об отнесении затрат, связанных с мероприятиями по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности, на себестоимость продукции необходимо четко определить экономическую оправданность указанных расходов и производственный характер их осуществления (установить, связаны ли они с производственной деятельностью, направленной на получение дохода).
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
В арбитражной практике имеется такое дело: налоговый орган, проверив налогоплательщика, вынес решение о занижении налогооблагаемой прибыли, полагая, что оборудование административного помещения кондиционерами фактически является расходами, произведенными в пользу работников. Однако судьи встали на сторону налогоплательщика, указав, что данные расходы как обеспечение нормальных условий труда, предусмотренное Трудовым кодексом РФ, подлежат включению в состав расходов на основании подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ (Постановление ФАС Уральского округа от 13.11.2007 № Ф09-9231/07-С3).
В другом деле суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно учел расходы на приобретение кондиционера в целях налогообложения, поскольку он был установлен в помещении, которое используется для производственной деятельности (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2006 № Ф04-1851/2006(20801-А45-40).
В Постановлении ФАС Поволжского округа от 21.08.2007 по делу № А57-10229/06-33 судьи указали, что расходы на приобретение бытового кондиционера подпадают под действие ст. 22 ТК РФ. В ней указано, что работодатель обязан обеспечивать нормальные условия труда. Следовательно, налогоплательщик правомерно признал понесенные затраты в целях налогообложения.
Ранее, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 26.07.2006 № А55-32558/2005 судьи, исследовав материалы дела, выяснили, что кондиционеры были расположены и используются налогоплательщиком в принадлежащих ему административных помещениях. Исходя из этого, они пришли к выводу, что в данном случае кондиционеры облегчают трудовой процесс, создавая нормальные условия для трудовой деятельности. Поэтому данное имущество опосредованно участвует в осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.
Что может сделать налогоплательщик? Какие документы должны быть у него для того, чтобы его позиция в суде была бы предпочтительнее?
Как было отмечено выше, УМНС России по г. Москве считает, что расходы на приобретение кондиционеров можно учесть в целях налогообложения, если кондиционеры служат для обеспечения нормальных условий труда, предусмотренных законодательством и специальными отраслевыми требованиями по обеспечению нормальных условий труда.
В связи с этим отмечаем, что в силу ст. 163 ТК РФ работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки. К ним, в частности, относится исправное состояние помещений, а также условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.
Постановлением Госкомсанэпиднадзора РФ от 01.10.96 № 21 разработаны Санитарные правила и нормы (СанПиН) 2.2.4.548-96 «Гигиенические требования к микроклимату производственных помещений» (далее — Санитарные правила). Постановлением установлено, что Санитарные правила разработаны в целях предотвращения неблагоприятного воздействия микроклимата рабочих мест и производственных помещений на самочувствие, функциональное состояние, работоспособность и здоровье человека. Они распространяются на показатели микроклимата на рабочих местах всех видов производственных помещений и являются обязательными для всех предприятий и организаций.
Пунктом 1.4 Санитарных правил установлена обязанность руководителей предприятий (организаций, учреждений) независимо от форм собственности и подчиненности привести рабочие места в соответствие с требованиями к микроклимату, предусмотренными данным документом. При этом показателями, характеризующими микроклимат в производственных помещениях, являются:
· температура воздуха;
· температура поверхностей;
· относительная влажность воздуха;
· скорость движения воздуха;
· интенсивность теплового облучения.
Санитарными правилами определены оптимальные значения этих показателей. Оптимальными считаются такие значения, которые обеспечивают общее и локальное ощущение теплового комфорта в течение 8-часовой рабочей смены при минимальном напряжении механизмов терморегуляции, не вызывают отклонений в состоянии здоровья, создают предпосылки для высокого уровня работоспособности и являются предпочтительными на рабочих местах (п. 5.1 Санитарных правил).
Оптимальные величины показателей микроклимата необходимо соблюдать на таких рабочих местах, на которых выполняются работы операторского типа, связанные с нервно-эмоциональным напряжением (в частности, в залах вычислительной техники). Из Санитарных правил следует, что оптимальной в теплое время года для офисных помещений считается температура воздуха 23—25°С и влажность 40—60%.
В п. 6.10 Санитарных правил сказано, что условия в производственных помещениях, не соответствующие допустимым нормативным величинам, следует рассматривать как вредные и опасные. При этом работодатель должен выполнить защитные мероприятия. К ним отнесена и установка систем местного кондиционирования воздуха.
Таким образом, чтобы избежать претензий со стороны налоговых инспекторов, лучше не ограничиваться только документами на приобретение и монтаж кондиционеров (договор, накладная, акт сдачи-приемки выполненных работ, счета-фактуры) и унифицированными формами по учету объектов основных средств (№ ОС-1, ОС-6 или ОС-6а, ОС-14, ОС-15).
Организации понадобятся доказательства того, что до приобретения кондиционера в помещении производилось измерение температуры воздуха. Для этого на основании приказа руководителя нужно создать комиссию, которая сделает эти измерения и составит документ о результатах.
В разд. 7 Санитарных правил указано, как проводить измерения параметров микроклимата. В частности, могут подвергаться контролю температура, влажность и скорость движения воздуха и температура рабочих поверхностей в помещении. В рассматриваемом случае считаем достаточным проведение измерения только температуры воздуха.
Результаты исследования оформляются протоколом, в котором отражаются общие сведения о производственном объекте, размещении технологического и санитарно-технического оборудования, источниках тепловыделения, охлаждения и влаговыделения, приводится схема мест (точек) измерения температуры и другие данные (п. 7.14 Санитарных правил). Иными словами, комиссия должна составить протокол и указать в нем:
· в каких помещениях измерялась температура (например, кабинет директора, бухгалтерия, комната для ведения переговоров и т.д. и количество работающих в них сотрудников);
· какие виды техники стоят в помещении (количество компьютеров, факсов, ксероксов и т.д.);
· даты измерений (обратите внимание: в теплый период года необходимо выбирать не самые жаркие дни, а только те, в которые температура наружного воздуха не более чем на 5°С превышает среднюю максимальную температуру наиболее жаркого месяца, как правило июля);
· время измерения температуры (не менее 3 раз в смену — в начале, середине и в конце);
· расположение мест замеров температуры (как следует из п. 7.5 Санитарных правил, при площади помещения до 100 кв. м температуру нужно измерить не менее чем в 4 точках).
В соответствии с п. 7.6 Санитарных правил при работах, выполняемых сидя, температуру воздуха следует измерять на высоте 0,1 и 1,0 м от пола. Поэтому в протоколе необходимо отразить и этот нюанс.
В п. 7.15 Санитарных правил сказано, что в заключении протокола должна быть дана оценка результатов выполненных измерений на соответствие нормативным требованиям. То есть комиссия должна привести данные о выявленных отклонениях и сделать вывод о том, что результаты проведенных исследований свидетельствуют о несоответствии показателей микроклимата конкретного помещения требованиям Санитарных правил.
Таким образом, по нашему мнению, позиция налогоплательщика в арбитражном суде будет предпочтительнее, если приобретение кондиционеров он обоснует с помощью Санитарных правил и оформит соответствующий протокол в полном соответствии с данным документом.