В конце года необходимо провести инвентаризацию, в том числе инвентаризацию кредиторской задолженности. Если в результате инвентаризации выяснится, что у организации имеется кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, то ее надо списать с учета. Какие бухгалтерские записи необходимо осуществить? Каково налогообложение при списании кредиторской задолженности? Ответы на эти вопросы вы найдете в настоящей статье.
Кредиторская задолженность
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности организации обязаны провести инвентаризацию (п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11. 96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»), то есть сверить фактическое наличие имущества и обязательств организации с данными бухгалтерского учета. Такая сверка необходима для обеспечения достоверности бухгалтерской отчетности.
Порядок проведения инвентаризации регламентируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.06.95 № 49 (далее — Методические указания). Согласно Методическим указаниям организации обязаны проинвентаризировать и кредиторскую задолженность (п. 3.44 Методических указаний). Инвентаризационная комиссия организации путем документальной проверки должна, в частности, установить правильность и обоснованность сумм кредиторской задолженности, включая суммы, по которым истекли сроки исковой давности (подп. «в» п. 3.48 Методических указаний).
Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ). Продолжительность срока исковой давности в общем случае составляет три года (ст. 196 ГК РФ). При этом организации должны руководствоваться нормами гражданского законодательства, устанавливающими правила течения, приостановления и перерыва течения срока исковой давности.
Суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н).
Если рассматриваемая задолженность не будет списана, то это может привести к недостоверности бухгалтерской отчетности. Кроме этого, списание кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, увеличивает прибыль как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. А потому рассматриваемая задолженность находится под пристальным вниманием налоговиков.
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете организаций списываемая кредиторская задолженность отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).
Задолженность признается доходом в сумме, в которой она была отражена в бухгалтерском учете, то есть с учетом НДС (п. 10.4 ПБУ 9/99). Доход учитывается в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек (п. 16 ПБУ 9/99).
Если на момент списания кредиторской задолженности поставщику налог на добавленную стоимость, соответствующий этой задолженности, не принят к вычету, то он также подлежит списанию со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» на счет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).
Налог на прибыль организаций
Кредиторская задолженность, списанная в связи с истечением срока исковой давности, в общем случае является внереализационным доходом налогоплательщика, увеличивающим налогооблагаемую прибыль (п.18 ст. 250 НК РФ).
Для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы методом начисления, доходы от списания кредиторской задолженности в налоговом учете признаются так же, как и в бухгалтерском учете, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произведено списание задолженности (подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ). Одновременно с этим, если в бухгалтерском учете в состав прочих расходов списывается соответствующий НДС, то сумма этого НДС в целях налогообложения учитывается в составе внереализационных расходов (подп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Налог на добавленную стоимость
Главой 21 НК РФ не предусмотрено восстановление «входного» НДС, ранее правомерно принятого к вычету в случае списания кредиторской задолженности поставщика, по которой истек срок исковой давности.
С 1 января 2006 г. факт оплаты задолженности поставщику не влияет на вычет «входного» налога. В то же время следует учитывать, что, если неистребованная кредиторская задолженность списывается в 2007 г., весьма вероятно, что она возникла как минимум три года назад, в 2004 г. То есть в том периоде, когда оплата поставщику была одним из обязательных условий принятия налога к вычету.
Переход на новые правила вычета «входного» НДС с 01.01.2006 произошел в силу Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ (далее — Закон № 119-ФЗ). Этим Законом установлены и правила принятия к вычету «входного» НДС, имеющегося в наличии у налогоплательщиков на 01.01.2006, в зависимости от того, как они исчисляли налог: по отгрузке либо по оплате. Рассмотрим эти правила подробно.
НДС по отгрузке
Те налогоплательщики, которые определяли налоговую базу по НДС как день отгрузки, имели право принять к вычету неоплаченные суммы налога равными долями в I полугодии 2006 г. (п. 10 ст. 2 Закона № 119-ФЗ). Таким налогоплательщикам повезло, потому что если они списывают кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности в 2007 г., то соответствующий этой кредиторской задолженности НДС уже принят к вычету в I полугодии 2006 г. Соответственно этот налог при списании задолженности восстанавливать не надо.
Проиллюстрируем сказанное на примере.
ПРИМЕР 1
В октябре 2004 г. ЗАО «Альфа» приобрело у поставщика товары на сумму 236 000 руб. (в том числе НДС — 36 000 руб.). Согласно договору срок оплаты товаров — 14 ноября 2004 г. В ноябре 2007 г. у ЗАО «Альфа» истек срок исковой давности по задолженности перед поставщиком за приобретенные товары на сумму 236 000 руб. В соответствии с данными проведенной инвентаризации, приказом руководителя ЗАО «Альфа» кредиторская задолженность списывается. ЗАО «Альфа» до 01.01.2006 налоговую базу по НДС определяло на дату отгрузки.
ЗАО «Альфа» в 2007 г. определяет доходы и расходы методом начисления.
В силу п. 10 ст. 2 Закона № 119-ФЗ ЗАО «Альфа» НДС, предъявленный поставщиком, приняло к вычету в I полугодии 2006 г. Поэтому в ноябре 2007 г. на момент списания кредиторской задолженности ЗАО «Альфа» НДС не восстанавливает.
В учете ЗАО «Альфа» в ноябре 2007 г. оформляется запись:
Дебет 60 Кредит 91 субсчет 1 «Прочие доходы»
— 236 000 руб. — учтена в составе доходов списанная кредиторская задолженность.
НДС по оплате
А что же делать тем налогоплательщикам, которые определяли до 01.01.2006 налоговую базу по НДС по оплате? Для них «входной» НДС по кредиторской задолженности, имеющейся в наличии на 01.01.2006, принимается к вычету в течение 2006—2007 гг. по оплате (п. 8 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ). И только если до 1 января 2008 г. такие налогоплательщики не оплатят кредиторскую задолженность, возникшую до 1 января 2006 г., соответствующие суммы НДС, относящиеся к данной задолженности, можно будет принять к вычету в первом налоговом периоде 2008 г. (п. 9 ст. 2 Закона № 119-ФЗ).
Обращаем внимание, что с 1 января 2008 г. устанавливается единый для всех налогоплательщиков налоговый период по НДС — квартал (п. 4 ст. 2, п. 4 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ). Поэтому рассматриваемые налогоплательщики имеют право принять «входной» НДС по неоплаченной кредиторской задолженности в I квартале 2008 г.
Исходя из вышеизложенного у данных налогоплательщиков относящийся к просроченной кредиторской задолженности НДС к вычету не принят и продолжает учитываться на счете 19.
В 2007 г. без оплаты кредитору «входной» налог нельзя принять к вычету. Таким образом, если списание кредиторской задолженности происходит в 2007 г., такие налогоплательщики, по нашему мнению, «входной» НДС, относящийся к кредиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек, списывают со счета 19 на счет 91 субсчет 2 «Прочие расходы».
Проиллюстрируем сказанное на примере.
ПРИМЕР 2
В августе 2004 г. ООО «Бета» приобрело у поставщика основное средство стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). В соответствии с договором срок оплаты товаров — 5 декабря 2004 г. В декабре 2007 г. у ООО «Бета» истек срок исковой давности по задолженности перед поставщиком за приобретенное основное средство на сумму 118 000 руб. В соответствии с данными проведенной инвентаризации приказом руководителя ООО «Бета» кредиторская задолженность списывается с учета. ООО «Бета» до 01.01.2006 налоговую базу по НДС определяло на дату получения оплаты. ООО «Бета» в 2007 г. доходы и расходы определяет методом начисления.
В соответствии с п. 9 ст. 2 Закона № 119-ФЗ в декабре 2007 года у ООО «Бета» «входной» НДС, предъявленный поставщиком, числится в бухгалтерском учете на счете 19. Поэтому, списывая кредиторскую задолженность, ООО «Бета» списывает и соответствующую сумму налога.
В учете ООО «Бета» в декабре 2007 г. могут быть оформлены проводки:
Дебет 60 Кредит 91 субсчет 1 «Прочие доходы»
— 118 000 руб. — учтена в составе доходов списанная кредиторская задолженность
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 19
— 18 000 руб. — признан в составе прочих расходов НДС, предъявленный поставщиком.