«Кто-то кое-где у нас порой», как говорится, все еще задерживает выдачу своим сотрудникам их законного вознаграждения. В результате – не только «тихий ропот» недовольных, но и проблемы с учетом. Кроме того, для работодателя «включается счётчик», неумолимо отсчитывающий проценты с суммы задолженности. Об этом и пойдёт речь.
Ситуация. У некоммерческой организации срок выдачи заработной платы — 30-го числа каждого месяца. Когда признаются расходы по ее выдаче при кассовом методе налогового и бухгалтерского учета, если в связи с отсутствием средств эта организация не выплачивает зарплату, а депонирует ее суммы? Какие негативные последствия могут наступить для работодателя?
Прежде всего отметим, что в данном случае организация не должна депонировать невыданные суммы заработной платы. И вот почему.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы зарплаты отражаются по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по депонированным суммам»).
Из содержания приведенного положения следует, что депонированию подлежат только те суммы заработной платы, которые организация имела возможность выплатить. Такой вывод подтверждается и правилами, установленными Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета Директоров ЦБ РФ от 22.09.93 № 40 (далее — Порядок).
Из пунктов 9 и 18 Порядка следует, что предприятия имеют право хранить в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов для оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию и стипендий не свыше 3 рабочих дней (для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, — до 5 дней), включая день получения денег в банке. По истечении этих сроков кассир, в частности, должен:
· в платежной (расчетно-платежной) ведомости против фамилии лиц, которым не произведены выплаты, поставить штамп или сделать отметку от руки: «Депонировано»;
· составить реестр депонированных сумм;
· в конце указанной ведомости сделать надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, сверить их с общим итогом по платежной ведомости и скрепить надпись своей подписью;
· записать в кассовую книгу фактически выплаченную сумму и поставить штамп: «Расходный кассовый ордер №____».
При этом депонированные суммы сдаются в банк и на сданные суммы составляется один общий расходный кассовый ордер.
В данном же случае организация не сможет выполнить приведенные требования хотя бы потому, что у нее отсутствуют наличные денежные средства, подлежащие сдаче в банк.
Порядок определения расходов при кассовом методе установлен ст. 273 НК РФ. Согласно подп. 1 п. 3 этой статьи материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения.
Следовательно, организация сможет учесть в налоговом учете расходы по начисленной заработной плате только тогда, когда выплатит ее суммы работникам.
Теперь разберемся с бухучетом расходов.
Согласно п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организаций» расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности).
Если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.
Очевидно, что во втором абзаце приведенного пункта речь идет о кассовом методе, применяемом в бухучете, при котором расходы учитываются только после их фактического осуществления. Однако из этой же нормы следует, что такой учет может применяться только «в разрешенных случаях». Какие же это случаи?
Существует мнение, что кассовый метод в бухгалтерском учете могут применять только субъекты малого предпринимательства. Такая позиция основана на содержании п. 20 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных Приказом Минфина России от 21.12.98 № 64н (далее — Типовые рекомендации). Из этого пункта следует, что указанные субъекты вправе использовать кассовый метод учета. При этом сторонники данной позиции говорят, что Рекомендации являются нормативным актом.
Между тем документ, о котором идет речь, — не нормативный акт, поскольку по заключению Минюста России он в государственной регистрации не нуждается, что следует из Письма данного ведомства от 14.01.99 № 302-ВЭ. И тем не менее считать Типовые рекомендации обязательными для исполнения все же следует.
СПРАВКА
Из пункта 2 ст. 5 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон) следует, что органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории РФ не только нормативные акты, но и методические указания.
В целях п. 2 ст. 5 Закона Типовые рекомендации являются именно указаниями, поскольку они утверждены Минфином РФ на основании следующего положения данного пункта: «В планах счетов бухгалтерского учета, других нормативных актах и методических указаниях должна предусматриваться упрощенная система бухучета для субъектов малого предпринимательства, а также для коллегий адвокатов и адвокатских бюро».
Поэтому придется признать, что некоммерческие организации, об одной из которых идет речь, не вправе применять в бухгалтерском учете кассовый метод. Ведь из ст. 3 Федерального закона от 14.06.95 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства...» следует, что субъектами малого предпринимательства могут признаваться только коммерческие организации, отвечающие определенным критериям. Аналогичная норма содержится в Федеральном законе от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого предпринимательства...», вступающем в силу 1 января
Следовательно, в данном случае кассовый метод не должен применяться в бухгалтерском учете. Некоммерческой организации необходимо исходить из общих правил учета, установленных п. 18 ПБУ 10/99. Поэтому расходы по оплате труда она должна учитывать в бухучете в том отчетном периоде, в котором заработная плата была начислена, независимо от времени ее выдачи.
Обратим внимание на то, что согласно ст. 136 ТК РФ заработная плата должна выплачиваться не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором.
СПРАВКА
Роструд в Письме от 01.03.2007 № 472-6-0 разъяснил, что выплата зарплаты один раз в месяц является нарушением трудового законодательства, влекущим административную ответственность в соответствии со ст. 5.27 КоАП РФ. При этом следует иметь в виду, что заявление работника о согласии получать заработную плату реже, чем это предусмотрено ст. 136 ТК РФ, не освобождает работодателя от ответственности.
Из ст. 236 КоАП РФ следует, что при нарушении установленного срока выплаты зарплаты, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других причитающихся работнику выплат работодатель обязан выплатить ее с уплатой процентов (денежной компенсацией) в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным или трудовым договором. При этом обязанность выплаты указанной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.
СПРАВКА
В пункте 55 Постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 № 2 разъяснено, что начисление процентов в связи с несвоевременной выплатой заработной платы не исключает права работника на индексацию сумм задержанной зарплаты в связи с их обесцениванием вследствие инфляционных процессов.
Кроме того, при определенных обстоятельствах нарушение срока выплаты заработной платы может повлечь уголовную ответственность.
Согласно ст. 145.1 УК РФ невыплата свыше двух месяцев зарплаты, пенсий, стипендий, пособий и иных установленных законом выплат, совершенная руководителем организации, работодателем — физическим лицом из корыстной или иной личной заинтересованности, наказывается штрафом в размере до 120 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до одного года, либо лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет, либо лишением свободы на срок до двух лет.
А если такие невыплаты повлекли тяжкие последствия, то соответственно увеличиваются: штраф — до 500 тыс. руб. или до размера зарплаты или иного дохода до трех лет; лишение свободы — до семи лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.