Одна из тем, занимающих в настоящее время умы отечественных бухгалтеров, — это грядущий приход в Россию европейских правил отчетности (МСФО). Владение навыками европейского учета среди бухгалтеров пока весьма ограниченно. В основном знакомы с МСФО бухгалтеры, работающие в банковском секторе, в компаниях иностранных или тех, где подготовка отчетности по МСФО осуществляется по инициативе учредителей. Между тем момент, когда готовить ежегодную отчетность по МСФО придется всем российским организациям, неотвратим.
С каждым днем все большее количество банков, предприятий-кредиторов или компаний зарубежного рынка требуют от организаций представления отчетности по МСФО, то есть составленной по универсальным общеизвестным правилам. По последним данным, не минует чаша сия и малый бизнес. И это значит, что изучать международные стандарты отчетности придется аврально, как учат плавать, методом «глубокого погружения».
Всегда существующая альтернатива привлечения специализированной организации, которая трансформирует российскую отчетность на европейский лад, — весьма дорогой вариант, который плох еще и тем, что специалисты, составив отчетность, в конце концов уйдут, не раскрыв своих секретов. И значит, в следующий раз проблема возникнет вновь.
Так что единственно правильный путь — постигать МСФО самим.
Важным моментом является понимание проблемы со стороны руководства компании. МСФО и российские правила учета принципиально отличаются между собой. МСФО значительно сложнее, и потому требуют от финансистов квалифицированной подготовки. Формирование отчетности по европейским стандартам невозможно без содействия со стороны руководства компании, поскольку в отличие от отечественной практики требует большого количества дополнительной информации.
В связи с вышеизложенным освоение и применение европейских правил учета не обходится без солидного финансирования, и не только относительно дорогого обучения сотрудников, но и модернизации соответствующего технического бухгалтерского обеспечения и в ряде случаев учреждения вспомогательных расчетно-аналитических отделов.
В данной публикации мы попробуем отразить основные концептуальные моменты стандартов МСФО и сопоставить их с национальными правилами учета.
Статус МСФО
Международные стандарты финансовой отчетности создаются авторитетным Советом по МСФО (International Accounting Standards Board). Эта профессиональная организация, объединившая корифеев бухгалтерского учета из нескольких стран, в своей работе преследует главную цель — издание общих понятных глобальных стандартов учета, на основе которых можно было бы создавать прозрачную качественную финансовую отчетность, понятную любому заинтересованному пользователю. Поэтому МСФО являются передовой, общепризнанной системой учета, содержащей универсальные подходы, применимые бухгалтерами любой страны. Налоговые вопросы Стандарты не затрагивают, так как налогообложение специфично для каждого национального налогового законодательства.
Продуктивность работы Совета по МСФО чрезвычайно высока, чему способствует четкое разделение функций между его структурами, привлечение мнения специалистов из всех стран и оперативный порядок принятия стандартов и поправок (публичное обсуждение проектов стандартов занимает около полугода, утверждение же окончательного текста стандарта осуществляется большинством голосов — 8 из 14 членов Совета по МСФО).
В отличие от российских правил европейские стандарты не носят статус законодательно утвержденных, а только рекомендованы к применению Советом по МСФО. Однако органы регулирования фондового рынка некоторых стран обязывают компании, акции которых котируются на фондовых биржах, представлять отчетность по правилам МСФО. Так, с 1 января
Краткий обзор МСФО
Базой для стандартов международной финансовой отчетности являются Принципы подготовки и составления финансовой отчетности (как Федеральный закон «О бухгалтерском учете» в российском законодательстве). Этот документ определяет основные задачи бухгалтерской (финансовой) отчетности и базовые понятия, используемые во всех стандартах.
Стандарты, которых в настоящее время насчитывается около 40, описывают порядок классификации, признания, оценки и отражения в отчетности конкретной позиции активов, обязательств, доходов, расходов или капитала, а также требования к раскрытию дополнительной информации к отчетности.
Аббревиатура стандартов «IFRS» (International Financial Reporting Standards) означает только то, что эти документы приняты действующим ныне Советом по МСФО после реорганизации в
Большинство действующих стандартов не носят отраслевого характера, обобщая методологию подготовки отчетности для всех коммерческих компаний. Например, недавно вышедший стандарт IFRS 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» с 01.01.2007 заменил собой узкоспециализированный стандарт IAS 30 «Раскрытие информации банками». Не существует специальных стандартов и для бюджетных организаций1.
Исключение составляют стандарты IAS 41 «Сельское хозяйство», IFRS 6 «Учет затрат по поиску и оценке полезных ископаемых», IAS 26 «Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения», IFRS 4 «Контракты по страхованию». Их появление вызвано специфичностью рассматриваемых операций (изменяющиеся во времени биологические активы (IAS 41) или расходы по поиску и оценке полезных ископаемых, пока еще не очень увязывающиеся с экономической целесообразностью (IFRS 6) и т.д.). В основном методика учета этих операций логично укладывается в правила, уже описанные в МСФО, но тем не менее во избежание неоднозначного толкования, требуется детальное описание методики.
В настоящее время в своей работе Совет по МСФО ориентируется на сближение МСФО с американским национальным учетом, что продиктовано привлекательностью американского инвестиционного рынка. На основе американских GААP издаются новые стандарты и устраняются несоответствия в ранее изданных.
Укрупненно, по разделам учета, структуру международных стандартов можно представить следующим образом: см. таблицу на стр. Б24.
В дополнение к Стандартам выпускаются Интерпретации, цель которых — разъяснение, толкование позиции Совета МСФО по отдельным проблемам, по которым на основании действующих стандартов возможно неоднозначное решение.
Принципы (Концепция) МСФО: определяемся с понятиями
Принципы (Концепция) МСФО определяют цель подготовки финансовой отчетности общего назначения, состоящую в том, что каждый ее пользователь — будь то учредитель, инвестор или работник предприятия — должен делать на ее основе правильные экономические выводы. Ценность финансовой отчетности определяется ее объективностью, что обеспечивается единым подходом в отражении операций — по методу «начисления», а также допущением, что отчетная компания не собирается прекращать свою деятельность в ближайшем будущем (принцип непрерывности).
В Принципах указывается, что объективной, качественной можно назвать ту отчетность, которая понятна, уместна, сопоставима (с прошлыми периодами и отчетностью других компаний) и надежна, то есть отражает достоверные сведения о финансовом положении компании во всех существенных аспектах с соблюдением принципа осмотрительности, означающего, что активы и доходы компании не должны быть завышены, а обязательства и расходы — занижены.
Этот подход согласуется с нашим представлением об отчетности, основные заповеди которой изложены в Законе «О бухгалтерском учете».
В Принципах (Концепции) также определено, что представляет собой состав комплекта отчетности по МСФО. Это баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменениях собственного капитала, отчет о движении денежных средств, примечания к финансовой отчетности (вместе с элементами учетной политики). Привычное приложение к балансу (форма № 5) не является компонентом отчетности по МСФО. Однако большая часть содержащейся в нем информации подлежит раскрытию в пояснительных примечаниях к отчетности.
Такие примечания играют важную роль, раскрывая большой объем существенной информации, которая осталась за рамками основных форм отчетности.
Как показывает практика, российские компании часто подходят к оформлению пояснительной записки формально. Вероятно, это объясняется тем, что в нашем бухгалтерском законодательстве требования по оформлению пояснительной записки содержатся в Законе «О бухгалтерском учете», а также в нормативных актах, регулирующих порядок представления бухгалтерской отчетности (Приказ Минфина от 22.07.2003 № 67н, ПБУ 4/99), и носят общий характер. В отличие от РСБУ в МСФО требования по раскрытию дополнительной информации содержатся в каждом стандарте. Поэтому в пояснительных примечаниях по МСФО необходимо приводить дополнительные раскрытия по всем МСФО.
Выполняя свою индивидуальную информационную задачу, перечисленные формы финансовой отчетности в итоге обеспечивают пользователей полным объемом сведений о финансовом положении и результатах работы компании, которые, в свою очередь, характеризуются активами, обязательствами, доходами, расходами и капиталом компании. Принципы дают определение каждому элементу отчетности, а также определяют общие критерии их признания и оценки. Остановимся подробнее на основных понятиях.
Активы согласно Принципам представляют собой ресурсы, контролируемые компанией в результате прошлых событий, от которых компания ожидает получить экономические выгоды в будущем.
Как видно из определения, основанием для отражения актива на балансе компании отнюдь не является право собственности на объект. А вот наличие или потеря контроля, напротив, играет в МСФО ключевую роль, так как именно этот факт в большинстве случаев означает необходимость постановки либо снятия актива (обязательства) с баланса. Например, убедительно это реализовано в отношении договоров финансовой аренды, когда у компании-арендатора появляется обязанность поставить на баланс контролируемый объект (арендованное имущество) (IAS 17).
Обязательство — это текущая задолженность компании, возникшая в результате прошлых событий, урегулирование которой приведет к оттоку экономических выгод.
Забегая вперед, отметим, что помимо обязательств, возникающих из текущей задолженности в результате прошлых событий, в отчетности по МСФО могут отражаться также возможные оценочные обязательства (резервы), но только в случае высокой вероятности событий.
Капитал трактуется Принципами как доля в активах компании после уплаты ее обязательств.
Доход — приращение экономических выгод в форме притока активов или уменьшения обязательств, приводящее к увеличению капитала, отличное от вклада собственников.
Расход — уменьшение экономических выгод в форме оттока активов или увеличения обязательств, приводящее к уменьшению капитала, отличное от вклада собственников.
Все элементы отчетности, как видно из определений, объединяет критерий притока или оттока экономических выгод. Именно этот фактор является основанием для того, признавать либо не признавать указанные элементы в отчетности компании. Вторым критерием признания любого элемента в отчетности является возможность его оценки.
Таким образом, уже на уровне базовых определений и критериев признания элементов отчетности, изложенных в Принципах, можно делать выводы о порядке отражения в отчетности финансово-хозяйственных операций, то есть даже если в МСФО отсутствует специальное правило учета. Действующие специальные Стандарты, как правило, соответствуют Принципам. Однако в редких случаях их противоречия Стандарт как более узкая норма будет иметь преимущество.
1 МСФО рекомендованы к применению коммерческим организациям; некоммерческие, а также государственные организации могут применять МСФО на добровольной основе.