У покупателя того или иного товара иногда может возникнуть желание как-то по-особенному упаковать или обозначить его принадлежность. При этом у продавца могут возникнуть дополнительные расходы. Рассмотрим на конкретном примере, остается ли в данном случае товар товаром и как такие расходы отражаются в учете.
Ситуация. Наша организация занимается оптовой торговлей (продажа туалетной бумаги, бумажных салфеток, диспенсеров). Стоимость приобретаемых товаров формируется непосредственно из стоимости приобретения (с отнесением всех дополнительных расходов на издержки обращения). Один из покупателей обратился с просьбой, чтобы на товарах были наклейки с текстом: «Используется только для нужд данного покупателя». Для этого наша организация заказала и оплатила услуги по изготовлению наклеек. Определила сотрудников, которые будут заниматься данной работой. Продажная цена товара с наклейками включает затраты на изготовление и наклеивание.
Какие документы необходимы для оформления вышеизложенных операций, каковы бухгалтерский и налоговый учет, проводки? Останется ли коробка салфеток с наклейкой по-прежнему товаром или это будет уже изделие?
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ (далее — Кодекс) расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), относятся к материальным расходам налогоплательщика.
В силу подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку).
Согласно ст. 320 Кодекса расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика-покупателя в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 настоящего Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения, а также на расходы, непосредственно связанные с реализацией товаров (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Необходимо учитывать, что сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков товарно-материальных ценностей, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких товарно-материальных ценностей должна соответствовать их оценке при списании (п. 5 ст. 254 НК РФ).
Расходы организации на приобретение услуг производственного характера, оказываемых сторонними организациями, в частности по предпродажной подготовке товара, могут быть квалифицированы как материальные расходы (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Для целей налогообложения прибыли расходы на приобретение наклеек с надписью, по нашему мнению, относятся к предпродажной подготовке и могут быть признаны материальными расходами в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ. Данные расходы являются косвенными (ст. 320 НК РФ) и в соответствии с п. 5 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ признаются расходами отчетного (налогового) периода в месяце их использования, то есть в том же порядке, что и в бухгалтерском учете (при соблюдении условий ст. 252 НК РФ).
Согласно п. 13 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения.
Отметим, что торговым организациям при ведении бухгалтерского учета разрешено руководствоваться Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденными Роскомторгом от 20.04.95 № 1-550/32-21.
Согласно п. 2.10 Методических рекомендаций фактическая стоимость материалов (наклеек с надписью), потребленных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров, относится на издержки обращения (в настоящее время — расходы на продажу) по статье «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров».
При передаче наклеек с надписью работнику для выполнения указанных выше действий (учитывая п.5 ст.254 НК РФ) их стоимость рекомендуем сначала (во избежание споров с контролирующими органами) списать со счета 10-1 в дебет счета 10-12 (внутреннее перемещение), с последующим списанием в дебет счета 44 «Расходы на продажу» по мере продажи товара. Списание наклеек с надписью производится на основании соответствующих документов об их использовании (например, накладная на внутреннее перемещение № М-11 «Требование-накладная» — унифицированная форма первичной учетной документации по учету материалов, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а).
Эти расходы отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от срока их возникновения, и в конце месяца сумма затрат, приходящаяся на реализованные за текущий месяц товары, списывается в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж».
Порядок списания материально-производственных запасов на расходы организации следует отразить в учетной политике.
Документами, служащими основанием для принятия понесенных расходов в целях исчисления прибыли, например, могут являться: дополнительное соглашение к договору о продаже товара покупателю с наклейками либо внесение в договор соответствующего пункта о продаже товара покупателю с наклейками, накладные, счета-фактуры и т.д.
В бухгалтерском учете торговой фирмы должны быть сделаны следующие записи: см. таблицу.
Приобретенный товар для перепродажи (без дальнейшей его переработки) принимается к бухгалтерскому учету в качестве товара по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н).
Поскольку коробка салфеток с наклейкой не подвергается дальнейшей переработке, то она останется товаром.
1 Организации торговли могут пользоваться указанным документом в целях бухгалтерского учета до завершения работы по разработке и утверждению соответствующих отраслевых нормативных документов (Письмо Минфина России от 29.04.2002 № 16-00-13/03). Но только в той части, которая не противоречит действующему законодательству по бухгалтерскому учету.
