Обзор писем официальных органов по применению «упрощенки» и «вмененки».
Нерабочие дни надо подтвердить
Налогоплательщики, применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, имеют право самостоятельно корректировать величину коэффициента базовой доходности К2 исходя из фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности. Такое право предоставлено им п. 6 ст. 346.29 НК РФ и подтверждается многочисленными письмами официальных органов.
ЦИТИРУЕМ ДОКУМЕНТ
Из п. 6 ст. 346.29 НК РФ:
«...в целях учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности значение корректирующего коэффициента К2, учитывающего влияние указанных факторов на результат предпринимательской деятельности, определяется как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода».
В Письме от 26.09.2006 № 03-11-05/218 Минфин России разъяснил, что согласно данному порядку налогоплательщики вправе самостоятельно скорректировать исчисленное (используемое) ими единое значение коэффициента К2 на значение коэффициента, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности в течение налогового периода (исключая выходные, отпускные, больничные дни), и представить расчет коэффициента К2, составленный в произвольной форме, в налоговый орган по месту осуществления предпринимательской деятельности в качестве приложения к налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Такая корректировка осуществляется независимо от того, учитывался или нет фактор фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности при утверждении поправочного коэффициента К2.
Фактический период времени осуществления предпринимательской деятельности определяется плательщиками единого налога на вмененный доход как разница между общим количеством календарных дней в налоговом периоде (квартале) и количеством календарных дней налогового периода (квартала), в течение которых предпринимательская деятельность ими полностью не велась (например, выходные, праздничные дни и т.п.).
ФНС России в Письме от 09.10.2006 № 02-7-11/223@ обращает внимание на необходимость документального подтверждения временного приостановления деятельности.
Таким подтверждением могут служить любые документы, содержащие информацию о временном приостановлении деятельности. Например, документы из органов здравоохранения о временной нетрудоспособности; документы (акты, предписания) о приостановлении предпринимательской деятельности, выданные органами госпожнадзора, санэпидемнадзора, органами коммунального хозяйства; справки администраций рынков, ярмарок о количестве дней аренды торговых мест; договоры аренды (субаренды); копии платежных документов, подтверждающих оплату арендных платежей; организационно-распорядительные документы и т.п.
Расходам — зеленый свет
Минфин России в Письме от 24.10.2006 № 03-11-04/2/219 разъяснил ситуацию с учетом отдельных расходов для целей применения УСН организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность на рынке недвижимости. Деятельность состоит в приобретении квартир у физических лиц, их переводе из жилого фонда в нежилой, ремонте и продаже.
Чиновники посчитали возможным учесть для целей налогообложения все связанные с этим расходы:
· по покупке квартир у физических лиц, предназначенных для дальнейшей реализации после их перевода в нежилой фонд, учитываются в порядке, установленном подп. 23 п. 1 ст. 346.16 и подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
· Напомним, что согласно подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают при определении налоговой базы расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. А согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Учитывая требование подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, расходы на покупку квартир учитываются по мере их реализации;
· связанные с получением технических заключений в связи с переводом объектов жилого фонда в объекты нежилого фонда, учитываются при УСН в соответствии с подп. 26 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, то есть как расходы, связанные с подтверждением соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров;
· связанные с подготовкой проектной документации и проведением ремонта приобретенных квартир в связи с их переводом из жилого фонда в нежилой фонд, учитываются в составе материальных расходов на основании подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ.
ПИФ-паф! — и общий режим
Приобретение в собственность инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда (ПИФ) может обернуться для организации, применяющей УСН с объектом налогообложения «доходы», потерей права на применение «упрощенки».
Дело в том, что в случае приобретения в собственность инвестиционных паев ПИФа организация будет признана участником договора доверительного управления имуществом этого фонда. А согласно п. 3 ст. 346.14 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, являющиеся участниками договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
СПРАВКА
Участником договора доверительного управления имуществом организация, приобретшая паи, признается на основании следующих норм Закона от 29.11.2001 №156-ФЗ «Об инвестиционных фондах»:
· согласно п. 1 ст. 10 Закона № 156-ФЗ паевой инвестиционный фонд представляет собой обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией;
· пунктом 1 ст. 11 Закона № 156-ФЗ установлено, что условия договора доверительного управления паевым инвестиционным фондом определяются управляющей компанией в стандартных формах и могут быть приняты учредителем доверительного управления только путем присоединения к указанному договору в целом;
· присоединение к договору доверительного управления паевым инвестиционным фондом осуществляется путем приобретения инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, выдаваемых управляющей компанией, осуществляющей доверительное управление этим паевым инвестиционным фондом.
В связи с этим Минфин России в Письме от 23.10.2006 № 03-11-04/2/217 сделал вывод о том, что в случае приобретения в собственность инвестиционных паев ПИФа организация, применяющая УСН с объектом налогообложения «доходы», будет обязана в установленном главой 26.2 НК РФ порядке изменить объект налогообложения с «доходов» на «доходы, уменьшенные на величину расходов» или перейти на общий режим налогообложения.
ВНИМАНИЕ!
Смену объекта налогообложения можно осуществить только с начала календарного года (Письмо Минфина России от 20.01.2006 № 03-11-04/2/10) и при условии, что с момента начала применения УСН прошло не менее трех лет (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).
Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде «доходов», в течение года ставший участником договора доверительного управления имуществом, утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором стал участником такого договора.
Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 01.08.2006 № 03-11-02/169 и ФНС России от 18.05.2006 № 02-0-01/225@.
Рекламные листовки — тоже реклама?
Осуществляемая организацией предпринимательская деятельность по размещению рекламы по договорам с рекламодателями на киосках путем наклеивания на них рекламных листовок (стикеров) формата А3, А4 и А5 подлежит обложению единым налогом на вмененный доход. Такой вывод содержится в Письме Минфина России от 24.10.2006 № 03-11-04/3/471.
В своем решении чиновники исходят из следующих положений подп. 10 п. 2 ст. 346.26, ст. 346.27 НК РФ и п. 3 ст. 346.29 НК РФ:
— на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере распространения и (или) размещения наружной рекламы;
— при исчислении ЕНВД по указанному виду предпринимательской деятельности в качестве физического показателя применяется «площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, кроме наружной рекламы с автоматической сменой изображения (в квадратных метрах)»;
— распространение и (или) размещение наружной рекламы представляет собой деятельность организаций или индивидуальных предпринимателей по доведению до потребителей рекламной информации путем предоставления и (или) использования средств наружной рекламы (щитов, стендов, плакатов, электронных табло и иных стационарных технических средств), предназначенной для неопределенного круга лиц и рассчитанной на визуальное восприятие;
— под площадью информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, за исключением наружной рекламы с автоматической сменой изображения, понимается площадь нанесенного изображения.
УСН при преобразовании организации
Может ли организация, возникшая в результате преобразования юридического лица, применявшего до реорганизации упрощенную систему налогообложения, применять «упрощенку» в порядке правопреемства?
Ответить на этот вопрос поможет анализ норм гражданского законодательства.
Статьей 57 ГК РФ установлено, что реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами. При этом юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.
Согласно п. 5 ст. 58 ГК РФ при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.
В соответствии с п. 1 ст. 16 Закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а преобразованное юридическое лицо — прекратившим свою деятельность.
Учитывая изложенное, Минфин России в Письме от 09.11.2006 № 03-11-04/2/233 разъяснил, что, поскольку при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) возникает новое юридическое лицо, на него распространяется порядок перехода на упрощенную систему налогообложения, который предусмотрен п. 2 ст. 346.13 НК РФ, то есть тот же порядок, что и на вновь созданные организации. В частности, вновь возникшее юридическое лицо при соблюдении положений п. 3 ст. 346.12 НК РФ может в установленный срок подать в налоговый орган заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, указав в нем выбранный объект налогообложения («доходы» или «доходы, уменьшенные на величину расходов»).
Внереализационные доходы при «вмененке»
Пунктом 7 ст. 346.26 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Требование о раздельном учете доходов и расходов при совмещении системы налогообложения в виде ЕНВД и общего режима налогообложения установлено п. 9 ст. 274 НК РФ.
Согласно этой норме при невозможности разделения расходов они определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. При этом, как отмечается в Письме Минфина России от 15.03.2005 № 03-03-01-04/1/116, такой порядок распределения распространяется на все виды расходов, включая внереализационные.
Что касается внереализационных доходов, то механизм их распределения главой 25 НК РФ не установлен.
Так как же облагаются внереализационные доходы при применении ЕНВД? Это зависит от принадлежности дохода и от того, применяется ли наряду с ЕНВД иной режим налогообложения.
Рассмотрим варианты.
Организация применяет ЕНВД и общий режим
В этом случае внереализационный доход не будет облагаться налогом на прибыль, если только его принадлежность к деятельности, подпадающей под ЕНВД, очевидна.
Так, например, в Письме Минфина России от 07.11.2006 № 03-11-04/3/485 рассматривается ситуация, когда организация, занимающаяся автомобильными перевозками и применяющая в отношении этого вида деятельности ЕНВД, получает от заказчика доход в виде штрафа, уплаченного заказчиком за простой по его вине автомашин и отмену запланированного рейса.
Минфин России отметил, что договорные отношения в сфере оказания автотранспортных услуг регулируются главой 40 «Перевозка» ГК РФ.
Согласно ст. 784 и 785 ГК РФ перевозка грузов осуществляется на основании договора перевозки. По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную сумму.
Статьей 793 ГК РФ предусмотрено, что в случае неисполнения либо ненадлежащего исполнения обязательств по перевозке стороны несут ответственность, установленную ГК РФ, транспортными уставами и кодексами, а также соглашением сторон.
Кроме того, в соответствии со ст. 794 ГК РФ перевозчик за неподачу транспортных средств для перевозки груза в соответствии с принятой заявкой (заказом) или иным договором, а отправитель за непредъявление груза либо неиспользование поданных транспортных средств по иным причинам несут ответственность, установленную транспортными уставами и кодексами, а также соглашением сторон.
Поскольку главой 40 ГК РФ, регулирующей отношения в сфере оказания автотранспортных услуг, предусмотрена ответственность за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств по перевозке обеими сторонами, чиновники считают, что доходы, полученные организацией в виде штрафов в соответствии с договорами перевозки с заказчиков за простой автотранспорта под погрузкой-разгрузкой, а также в связи с отменой запланированного рейса автотранспорта и по ряду других аналогичных причин, возникающих по вине заказчиков, можно отнести к доходам, связанным с предпринимательской деятельностью в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов. Соответственно такие доходы следует учитывать в общей сумме доходов, полученных организацией в связи с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов, облагаемых единым налогом на вмененный доход.
В случае если организация не может конкретно определить принадлежность внереализационного дохода к виду деятельности, переведенному на ЕНВД, то такой доход подлежит обложению налогом на прибыль в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ (Письмо Минфина России от 15.03.2005 № 03-03-01-04/1/116).
Организация применяет только ЕНВД
Для организаций, осуществляющих только предпринимательскую деятельность, подлежащую обложению единым налогом на вмененный доход, суммы внереализационных доходов, относящихся к этой деятельности, в частности списанная просроченная кредиторская задолженность (в том числе в виде невозвращенной суммы займа и не уплаченных по нему процентов), налогами в рамках общего режима налогообложения не облагаются.
Это следует из писем Минфина от 07.07.2006 № 03-11-04/3/338 и от 22.09.2006 № 03-11-04/3/419.