17 января 2007 года в Минюсте России зарегистрирован Приказ Минфина России от 27.11.2006 № 154н, утвердивший новую версию ПБУ «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006).
Об этом документе мы попросили рассказать Наталию Томило, советника государственной службы 1-го класса (Минфин России).
С чем связана необходимость изменения ПБУ, регулирующих порядок учета курсовых и суммовых разниц?
Внесенные изменения направлены на выполнение задач, определенных в Концепции развития бухгалтерского учета на среднесрочную перспективу, разработанной по решению Правительства Российской Федерации, в частности такой задачи, как повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете.
Распространенное использование российскими компаниями условных единиц для определения размера платежей при ранее действовавшем порядке учета дебиторской и кредиторской задолженности, возникающей по таким операциям, приводило к тому, что информация в бухгалтерской отчетности не давала пользователям полного представления о величине этой задолженности.
ПРИМЕР
Компания признала в бухгалтерском учете 22 марта 2003 года дебиторскую задолженность в размере 31 400 руб.
В договоре величина задолженности определяется как 1000 у.е., 1 у.е. = 1 долл. США. Оплата производится в рублях. Срок оплаты — декабрь 2006 года. На 22 марта 2003 года курс ЦБ РФ = 31,4 руб. за 1 долл. США.
Поскольку ПБУ 3/2000 не применялось при пересчете стоимости активов и обязательств, стоимость которых выражена в условных денежных единицах и подлежащих оплате в рублях, пересчет указанной дебиторской задолженности не мог производиться до даты ее погашения. Оплата дебиторской задолженности, признанной в 2003 году, происходит 28 декабря 2006 года в сумме 26300 руб. (на 28 декабря 2006 года курс ЦБ РФ — 26,3 руб. за 1 долл. США).
Разница в оценках дебиторской задолженности составила 5100 руб., или 16% (!) к величине первоначально признанного обязательства.
Изучив и проанализировав сложившуюся практику определения цены договора в условных единицах, что, по сути, выражает стремление компаний застраховать свои рублевые поступления, сравнив экономический механизм образования суммовых и курсовых разниц и влияния их на раскрытие информации о финансовом положении компании, было признано целесообразным распространить правила ПБУ 3/2006 на учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте или условных денежных единицах, подлежащих оплате в рублях. В частности, такие обязательства в 2007 году необходимо пересчитывать на отчетные даты (месяц, квартал, год), определять курсовые разницы, что позволит более достоверно представлять информацию в бухгалтерской отчетности.
Кроме того, требовалось определенное упорядочение правил учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Такие правила помимо ПБУ3/2000 содержались в ПБУ6/01, ПБУ 14/2000, ПБУ 15/01, ПБУ 19/02 и др. Соответствующие регуляции из «непрофильных» нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету были исключены.
Проект закона об официальном бухгалтерском учете предусматривает, что проекты ПБУ должны разрабатываться негосударственными органами. Внесение изменений в указанные ПБУ — это инициатива Минфина или также и профессиональной общественности? Принимала ли участие профессиональная общественность в обсуждении проектов изменений?
Новое ПБУ 3/2006 разрабатывалось в 2006 году в порядке реализации полномочий Минфина России по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, установленных Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 № 329 «О Министерстве финансов Российской Федерации». Тем не менее Минфин России направлял в январе — феврале 2006 года проект на заключение в Аудиторскую палату России, ИПБ России, Московскую аудиторскую палату, Институт профессиональных аудиторов, проекту ТАСИС «Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности», а также размещал проект в июле 2006 года на своем официальном сайте (первоначально планировалось внести поправки в ПБУ 3/2000, но в связи со значительным количеством изменений согласно правилам юридической техники было необходимо переработать ПБУ 3/2000 в целом). Указанные организации поддержали предложенные изменения. Поддержка этого предложения поступала также и после окончания работы над указанным актом. Таким образом, было организовано публичное обсуждение предполагаемых изменений в правилах бухгалтерского учета и профессиональная общественность была заранее проинформирована.
Правильно ли мы понимаем, что в результате внесенных изменений из терминологии бухгалтерского учета исчезает понятие «суммовые разницы»?
Это не совсем так. В 2007 году суммовые разницы могут возникать при округлении в бухгалтерском учете стоимости имущества, обязательств и хозяйственных операций до целых рублей согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденному Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (п. 25).
Указанные разницы относятся на финансовые результаты. Однако характер этих разниц не связан с изменением курса иностранной валюты.
В чем состоят основные новшества ПБУ 3/2006?
Я бы назвала основными изменения в правилах учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, подлежащих оплате в рублях (в 2007 году их учитывают по правилам ПБУ 3/2006): пересчет стоимости таких активов и обязательств в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, при исполнении обязательств по оплате; пересчет перечисленных в п. 7 активов и обязательств также на отчетные даты (ежемесячно); признание образующихся разниц курсовыми и отнесение их на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов (за исключением курсовых разниц, связанных с расчетами с учредителями, в том числе по вкладам в уставный (складочный) капитал, которые зачисляются в добавочный капитал этой организации).
Должны ли организации переоценивать имеющиеся у них обязательства, выраженные в иностранной валюте, но подлежащие оплате в рублях, уже на 1 января 2007 года?
Приказ Минфина России №154н содержит специальный пункт, регулирующий такой пересчет.
Организации производят в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2007 года пересчет в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств в расчетах, подлежащей оплате в соответствии с договором в рублях. Результат указанного пересчета должен найти отражение во вступительном балансе на 1 января 2007 года. Аналогичную технику организации применяли при переходе на новый План счетов. Пересчету подлежит стоимость средств в расчетах, отраженная в годовом бухгалтерском балансе за 2006 год (независимо от сроков заключения договоров, на основании которых она была признана в прошлые отчетные периоды).
Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится исходя из курса, установленного в договоре, действующего на 1 января 2007 года. Например, если приведенная в примере дебиторская задолженность по состоянию на 1 января 2007 года не оплачена, ее величину следует пересчитать по действующему на 1 января 2007 года курсу ЦБ РФ — 26,3 руб. за 1 долл. США.
Результат указанного пересчета в сумме 5100 руб. будет отражен записью в бухгалтерском учете:
Дебет 84 Кредит 62.
Необходимо ли в результате внесенных изменений «поправить» учетную политику организации?
В рабочем Плане счетов организации следует уточнить содержание субсчетов, открываемых к счету 91 «Прочие доходы и расходы» для учета курсовых разниц, образующихся по операциям пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, подлежащих оплате в иностранной валюте и подлежащих оплате в рублях.