На примере ситуации, сложившейся во взаимоотношениях «мамы» и «дочки» рассмотрим учёт «входного» НДС при оказании денежной помощи.
Ситуация. Фирма А, имеющая вклад в уставном капитале фирмы Б в размере 55%, безвозмездно перечисляет ей денежные средства. Требуется ли при этом раздельный учет «входного» НДС в периоде осуществления указанной операции (ведь эта операция не облагается НДС)? Нужен ли раздельный учет НДС, если одна организация оказывает временную финансовую помощь другой организации?
Согласно подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включаются суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (Письмо Минфина РФ от 16.11.2005 № 03-04-11/306).
Безвозмездно перечисленные денежные средства у организации (Б) не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, так как их нельзя расценивать как связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
У передающей организации (А), по сути, не возникает самого объекта налогообложения, так как в соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.
ЦИТИРУЕМ КОДЕКС
В пункте 1 ст. 39 НК РФ прописано, что является реализацией товаров (работ, услуг):
«Реализацией товаров, работ или услуг... признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе».
Таким образом, определение реализации товаров (работ, услуг) является составляющей частью объекта налогообложения.
В пункте 3 ст. 39 НК РФ установлены случаи, при которых нельзя признать реализацию товаров, работ или услуг.
Перечень таких операций является открытым. Согласно подп. 9 п. 3 ст. 39 НК РФ могут не быть признанными реализацией товаров (работ, услуг) и иные операции, помимо указанных в подп. 1–8 данной статьи. Такие случаи прямо предусмотрены в части второй НК РФ.
Так, в соответствии с п. 2 ст. 146 НКРФ не признаются объектом налогообложения (наряду с операциями, указанными в п. 3 ст. 39 НК РФ):
– передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);
– передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;
– выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;
– передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;
– операции по реализации земельных участков (долей в них);
– передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам).
Для организаций, осуществляющих операции, как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения, порядок ведения раздельного учета сумм принимаемого к вычету НДС предусмотрен п. 4 ст. 170 НК РФ.
В п. 2 ст. 170 НК предусмотрены случаи, когда «входной» НДС организация обязана включить в стоимость. К ним относятся:
1) приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), предусмотрены ст. 149 НК РФ;
2) приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.
Правила, в соответствии с которыми местом реализации в целях главы 21 Налогового кодекса признается территория РФ, установлены:
– в отношении товаров – в ст. 147 НК РФ;
– в отношении работ (услуг) – в ст. 148 НК РФ;
3) приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей плательщика по исчислению и уплате налога.
Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика предусмотрено ст. 145 НК РФ. Также не являются плательщиками НДС организации, применяющие УСН, ЕНВД, ЕСХН;
4) приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, если иное не установлено главой 21 НК РФ.
Учитывая вышеуказанное, поскольку организация А не осуществляет операции, указанные в ст. 145, 147, 148, 149 НК РФ, а также то, что безвозмездная передача денежных средств не указана в перечне операций, не признаваемых объектом налогообложения согласно п. 2 ст. 146 НК РФ, данная операция не попадает под условие п. 4 ст. 170 НК РФ. По нашему мнению, организация А имеет право не вести раздельный учет.
Однако необходимо учесть, что в своих разъяснениях налоговые органы относят эту операцию к необлагаемой. Порядок ведения раздельного учета в этом случае законодательно не разъяснен. Поэтому, если налоговый орган потребует ведения раздельного учета, организации А придется отстаивать свою позицию в судебном порядке.
Что касается оказания временной финансовой помощи, то между организацией и ее учредителем на основании договора возникают отношения заемщика и заимодавца.
В данной ситуации учредителю необходимо заключить с предприятием договор займа. Согласно п. 1 ст. 807 ГК РФ заем является договором, по которому одна сторона (заимодавец) предоставляет в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие определенные родовыми признаками вещи в собственность. А заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Согласно подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.
При этом в соответствии с п. 4 ст. 149 НК РФ, в случае если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость, и операции, не подлежащие обложению (освобождаемые от обложения) налогом на добавленную стоимость в соответствии с положениями указанной статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.
Таким образом, в случае если организация осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и предоставляет временную финансовую помощь другой организации, она обязана вести раздельный учет указанных операций.