Весьма действенным способом защиты нарушенных прав налогоплательщика является обращение в арбитражный суд с иском о взыскании с налогового органа процентов.
Из буквального текста абз. 5 п. 4 ст. 176 НК РФ следует, что, если по истечении трех месяцев со дня подачи налогоплательщиком в налоговый орган налоговой декларации и предусмотренных ст. 165 НК РФ документов налоговый орган не принял решение об отказе в возмещении НДС, он обязан принять решение о возмещении путем зачета (возврата) НДС и на его основании направить соответствующее заключение в орган Федерального казначейства.
СПРАВКА
Возврат сумм осуществляется органами Федерального казначейства в течение двух недель после получения им решения налогового органа. В случае если такое решение не получено соответствующим органом Федерального казначейства по истечении семи дней со дня направления налоговым органом, то датой получения такого решения признается восьмой день, считая со дня направления решения налоговой инспекцией.
При этом в абз. 12 п. 4 ст. 176 НК РФ установлено, что при нарушении сроков, установленных п. 4 ст. 176 НК РФ, на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ.
Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 19.04.2006 № 14471/05 «…по смыслу положения абзаца двенадцатого пункта 4 статьи 176 Кодекса основанием начисления процентов на сумму, подлежащую возврату, является нарушение срока ее возврата. Начисление процентов при этом не ставится Кодексом в зависимость от исполнения налоговым органом обязанности принять соответствующее решение (о возмещении сумм налога на добавленную стоимость либо об отказе в возмещении)». Таким образом, согласно п. 4 ст. 176 НК РФ проценты начисляются только при нарушении налоговой инспекцией сроков возврата подлежащего возмещению налога на добавленную стоимость.
Для восстановления своих нарушенных прав и истребования процентов налогоплательщику следует обратиться в арбитражный суд с заявлением: «Прошу обязать налоговую инспекцию начислить и уплатить (возместить) проценты за нарушение сроков, установленных п. 4 ст. 176 НК РФ».
Формулировка «прошу взыскать с налогового органа» неправильна, так как налоговый орган не является юридическим лицом, распоряжающимся собственными средствами, ведь НДС возвращается из федерального бюджета. В этом случае судья может указать налогоплательщику на необходимость переформулировки заявленных требований.
Что касается срока на обращение в суд с требованием обязать налоговый орган начислить и уплатить проценты, то по этому поводу ВАС РФ в Постановлении от 31.01.2006 по делу № 9316/05 указал, что «согласно части 1 статьи 189 Кодекса дела, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, рассматриваются по общим правилам искового производства, предусмотренным Кодексом, с особенностями, установленными в разделе III Кодекса, если иные правила административного судопроизводства не предусмотрены федеральным законом.
Требования о взыскании процентов за несвоевременный возврат налоговых платежей и о возмещении расходов, вызванных неправильными действиями налогового органа, хотя и вытекают из публичных правоотношений, однако носят имущественный характер и не подпадают под категорию дел, рассматриваемых по правилам главы 24 Кодекса, в том числе с применением статьи 198 Кодекса.
С учетом того, что в разделе III Кодекса не установлены особенности рассмотрения требований о взыскании процентов и связанного с этим возмещения расходов, и исходя из положений статьи 189 Кодекса указанные требования должны рассматриваться по правилам искового производства.
Следовательно, правило о трехмесячном сроке на подачу заявления, установленное частью 4 статьи 198 Кодекса, не распространяется на подачу заявления, содержащего требование о взыскании процентов и возмещении расходов».
Данный вывод подтверждается также постановлениями ФАС МО от 20.12.2004 по делу № КА-А40/11977-04, от 04.12.2003 по делу КА-А40/9646-03.
По нашему мнению, с требованием обязать налоговый орган начислить и уплатить проценты налогоплательщик может обратиться в общегражданский срок, установленный ст. 196 ГК РФ, а именно 3 года.
Кроме того, важным моментом является наличие направленного организацией в налоговый орган заявления именно о возврате налога (а не о зачете!). Потребовать проценты с инспекции, нарушившей прописанные в ст.176 НК РФ сроки возмещения НДС, можно только при возврате налога. Если же налогоплательщик просил провести зачет, то проценты ему не положены. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.10.2004 № 5351/04 сделан вывод о том, что проценты на суммы налога, подлежащие возмещению, начисляются только в случае нарушения налоговым органом сроков возврата налога при наличии письменного заявления налогоплательщика. Проценты за нарушение сроков зачета не начисляются.
Пунктом 4 ст. 176 НК РФ порядок начисления процентов не конкретизирован. По нашему мнению, учитывая положения п. 1 ст. 11 и п. 7 ст. 3 НК РФ, нужно применять общий порядок расчета процентов, определенный Постановлением Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.10.98 № 13/14, в соответствии с которым проценты рассчитываются исходя из одной трехсотшестидесятой ставки рефинансирования ЦБ РФ. Кроме того, аналогичный порядок расчета процентов установлен и п. 3 ст. 176 НК РФ, которая определяет общий порядок возмещения налога.
Что касается исчисления периода, за который начисляются проценты, то в соответствии с абз. 12 п. 4 ст. 176 НК РФ при определении периода просрочки необходимо исходить из максимального срока, отведенного налоговому органу для принятия решения, направления его в орган Федерального казначейства, получения и исполнения решения органом Федерального казначейства, по истечении которого заявитель мог получить НДС.
Рассчитаем такой срок: три месяца со дня подачи необходимых документов + восемь дней, максимально предусмотренных для получения казначейством решения инспекции о возврате налога на добавленную стоимость + две недели, отведенные казначейству для перечисления соответствующих сумм на счет налогоплательщика (см. также Постановление Президиума ВАС РФ от 21.12.2004 № 10848/04).
О порядке определения периода просрочки ВАС РФ в Постановлении от 29.11.2005 № 7528/05 указал следующее: «Если заявление о возврате налога подано в пределах трехмесячного срока, предусмотренного абзацем вторым пункта 4 статьи 176 Кодекса, период просрочки начинается со следующего дня после истечения сроков возврата, установленных пунктом 4 статьи 176 Кодекса (три месяца плюс восемь дней плюс две недели).
Если же заявление о возврате налога подано по истечении указанного трехмесячного срока, период просрочки начинается со следующего дня после истечения сроков возврата, предусмотренных пунктом 3 статьи 176 Кодекса (две недели плюс восемь дней плюс две недели), исчисляемых с момента подачи заявления».
Что же касается окончания срока начисления процентов, то, по нашему мнению, в данной ситуации должна применяться по аналогии норма п. 4 ст. 79 НК РФ с учетом правовой позиции, выраженной в п. 23 Постановления ВАС РФ от 28.02.2001 № 5. Так, в абзаце втором п. 23 указанного Постановления ВАС прямо сказано, что при решении вопроса о моменте исполнения обязанности по возврату налогоплательщику соответствующих сумм путем их перечисления в безналичном порядке на указанный получателем счет судам необходимо руководствоваться общими правилами, согласно которым плательщик признается исполнившим свою обязанность с момента поступления соответствующей суммы в указанный получателем средств банк. Кроме того, согласно Постановлению ВАС РФ от 29.11.2005 № 7528/05 «…период просрочки длится по день, предшествующий дате фактического перечисления казначейством соответствующих сумм налогоплательщику». Таким образом, если сумма налога была возращена налогоплательщику, к примеру, 22 мая, то последним днем начисления процентов будет 21 мая.
При изменении места постановки налогоплательщика на налоговый учет он вправе требовать исполнения обязанности по возврату НДС и уплате предусмотренных п. 4 ст. 176 НК РФ процентов за нарушение сроков его возврата (если соответствующая обязанность не была исполнена налоговым органом по прежнему месту учета налогоплательщика) от налогового органа по новому месту учета. В силу ст. 9, 30, 31 НК РФ Федеральная налоговая служба РФ и ее структурные подразделения составляют единую и централизованную систему налоговых органов, поэтому переход налогоплательщика из одной налоговой инспекции в другую не является препятствием для возмещения налога. Данный вывод подтверждается и существующей судебной практикой, например Постановлением ФАС МО от 08.06.2005 по делу КА-А40/4857-05.
До настоящего времени нельзя было однозначно утверждать, что судебная практика по данному вопросу сложилась в пользу налогоплательщика, так как имели место и отрицательные решения судов. Но совсем недавно ВАС РФ Постановлением Президиума от 30.05.2006 № 1334/06 поставил точку в данном вопросе, подтвердив право налогоплательщика на возмещение процентов налоговым органом по месту своего настоящего местонахождения.
При этом необходимо учесть такой момент: если ранее налогоплательщик уже подавал в налоговый орган заявление о возврате налога, то повторно с таким заявлением обращаться в налоговый орган не следует, так как в подп. 3, 4 ст. 176 НК РФ говорится только об одном таком заявлении.