Выездная налоговая проверка является одной из важнейших составляющих налогового контроля. Она проводится на основании решения руководителя или заместителя налогового органа. Форму решения разрабатывает и утверждает федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов. В настоящее время применяется форма решения, утвержденная Приказом МНС России от 08.10.99 № АП-3-16/318.
Налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам. Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две или более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период (ст. 89 НК РФ).
Что касается сроков, то налоговики не могут «трясти» предприятие более двух месяцев. В исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, для проверки каждого филиала и представительства срок увеличивается на один месяц.
Ситуация. У организации в проверяемом периоде было пять структурных подразделений, не имеющих самостоятельного баланса и расчетного счета. На момент проверки у организации осталось три филиала. Какова в данном случае общая продолжительность проверки: семь месяцев или четыре?
Ответ на этот вопрос дал Минфин России в Письме от 20.06.2006 № 03-02-07/1-157. Чиновники сообщили, что в соответствии со ст. 89 НК РФ налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства вне зависимости от проведения проверки самой организации.
Решение о проведении выездной налоговой проверки филиала или представительства организации независимо от проведения проверки самой организации принимается руководителем налогового органа (его заместителем) по месту нахождения филиала. Об этом сказано в п. 2.1 и 2.2 Методических указаний по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения (Письмо МНС России от 07.05.2001 № АС-6-16/369@). В итоге чиновники пришли к выводу, что проверка филиалов должна проводиться строго в соответствии с порядком, который установлен главой 14 НК РФ.
В своих выводах специалисты главного финансового ведомства сослались на практику судебных дел.
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2004 № А43-8610/2003-16-381 суд указал, что постановление о проведении повторной выездной налоговой проверки вынесено в отношении налогоплательщика в целом, то есть юридического лица, которое имеет в проверяемом периоде восемь действующих филиалов. Следовательно, срок проведения проверки составляет 10 месяцев и налоговая инспекция его не нарушила.
К подобному выводу пришли арбитры и в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.08.2005 № А19-7149/05-30-Ф02-4105/05-С1.
Следует отметить, что срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемой организации. В указанные сроки не включаются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и представлением самих документов.
Бывает, что при проведении проверки налоговикам требуется информация о деятельности юридических лиц, которые сотрудничают с организацией. В этом случае контролеры вправе истребовать у этих фирм документы, связанные с деятельностью проверяемой организации. Такая проверка является встречной.
Выездная проверка может быть приостановлена в связи с проведением встречных налоговых проверок. Следует отметить, что НК РФ не содержит запрета на приостановление выездной налоговой проверки в связи с проведением встречных проверок. Срок приостановления налоговым законодательством также не определен. В Письме Минфина от 20.02.2006 № 03-02-07/1-35 говорится, что Конституционный Суд РФ вынес Постановление от 16.07.2004 № 14-П (далее — Постановление), в котором установил, что в срок проведения выездной налоговой проверки входят только те периоды, которые связаны с нахождением проверяющих на территории организации. К ним относится время проведения инвентаризации, осмотра складских, торговых помещений налогоплательщика, выемки документов и предметов, а также время проверки документов непосредственно на территории организации. Суд установил, что время проведения встречных проверок не должно включаться в срок проведения выездной налоговой проверки, если только контролеры в этот период не находятся на территории проверяемой организации. В этом случае сроком является сумма периодов, а порядок календарного исчисления сроков, установленный ст. 6.1 НК РФ, здесь не применим.
Следует отметить, что в срок проведения проверки не включается время, необходимое для оформления результатов проверки (ст. 100 НК РФ). К такому выводу пришли арбитры в Постановлении ВАС РФ от 11.10.2005 № 5308/05.
СПРАВКА
Налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, а также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля, может проводиться независимо от времени проведения предыдущей проверки.
Согласно п. 1 ст. 93 НК должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемой организации необходимые документы. Лицо, которому направлено требование о представлении документов, должно выдать их в пятидневный срок. Течение срока, исчисляемого днями, начинается на следующий день после дня, которым определено начало этого срока (ст. 6.1 НК РФ). Если последний день приходится на нерабочий, то днем окончания срока считается следующий за ним рабочий день. Чиновники в Письме Минфина России от 23.11.2005 № 03-02-07/1-317 разъяснили, что в связи с тем, что в п. 1 ст. 93 НК РФ прямо не сказано, что требование о представлении документов исполняется в течение пяти рабочих дней, такое требование исполняется в течение пяти календарных дней. Согласно подп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сумм налогов, пеней и штрафов.
Если при осуществлении проверки у налоговиков есть основания полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ. В этом случае обязательно должен быть составлен акт.
В акте о выемке документов должна быть обоснована необходимость выемки и приведен перечень изымаемых документов. В свою очередь организация имеет право при выемке документов делать замечания, которые должны быть по ее требованию внесены в акт. Изъятые документы нумеруются, прошнуровываются и скрепляются печатью или подписью налогоплательщика. В случае его отказа скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом делается специальная отметка. Копия акта о выемке документов передается налогоплательщику.
По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.
В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ руководителем налогового органа или его заместителем рассматриваются материалы проверки и по результатам этого может быть принято решение о:
1)привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;
2)отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;
3)проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Налоговый Кодекс РФ не определяет содержание дополнительных мероприятий налогового контроля. Специалисты финансового ведомства в Письме Минфина РФ от 06.06.2006 № 03-02-07/1-145 полагают, что к таким мероприятиям относятся, в частности, экспертиза и привлечение специалиста для оказания содействия в осуществлении контроля. Эти понятия определены в ст. 95, 96 НК РФ. В рамках дополнительных мероприятий могут быть проведены и встречные проверки. Минфин в своем Письме сделал вывод, что проведение дополнительных мероприятий налогового контроля не является продолжением проведения выездной налоговой проверки и не противоречит нормам действующего налогового законодательства.
Возникает вопрос: существуют ли сроки проведения дополнительных мероприятий налогового контроля? Не является ли нарушением налогового законодательства то, что дополнительные мероприятия проводятся без сроков?
В связи с этим Минфин России в Письме от 13.01.2006 № 03-02-07/1-3 сообщил, что НК РФ не предусматривает лимитированных сроков для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и не определяет их содержание. К тому же ВАС в п. 11 Информационного письма от 17.03.2003 № 71 отметил, что налоговое законодательство не устанавливает специального срока, в течение которого должны быть проведены дополнительные мероприятия налогового контроля.
Также в Налоговом Кодексе РФ не установлен срок принятия окончательного решения после проведения дополнительной проверки. В своем Письме специалисты пришли к выводу, что если руководителем налогового органа или его заместителем вынесено решение о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля без указания сроков, то это не является нарушением налогового законодательства.