Минфин России разъяснил некоторые моменты, связанные с представлением налоговых деклараций по вновь утвержденным формам и деклараций в электронном виде.
С какой даты применять новую форму
Иногда финансовое ведомство в период отчетной кампании утверждает новые формы деклараций, указывая при этом, что новую форму следует применять уже в текущем отчетном периоде. В этом случае новая форма декларации применяется со дня официального опубликования утвердившего ее нормативного акта.
Согласно письму Минфина России от 04.03.2009 № 03-02-07/1-108 новые формы деклараций (расчетов) необходимо применять со дня официального опубликования нормативных актов, в которых указано на их применение, начиная с представления декларации (расчета) за соответствующий налоговый (отчетный) период.
В своих выводах специалисты финансового ведомства опираются на положения ст. 5 Налогового кодекса РФ, устанавливающей действие актов законодательства о налогах и сборах во времени, и на тот факт, что срок представления деклараций (расчетов) определяется законодательством о налогах и сборах «не позднее установленного числа».
Попробуем разобраться, насколько такой вывод обоснован.
Логика рассуждений Минфина России кажется небезупречной. Например, непонятно, при чем здесь срок представления деклараций «не позднее установленного числа»?
Порядок вступления актов законодательства о налогах и сборах установлен в ст. 5 НК РФ. Ее положения распространяются и на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления. То есть порядок вступления в силу приказов Минфина России должен соответствовать порядку, изложенному в ст. 5 Налогового кодекса РФ.
В названной статье определено, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
Исключение предусмотрено лишь для нормативных актов, улучшающих положение налогоплательщиков, устраняющих или смягчающих их ответственность либо устанавливающих дополнительные гарантии защиты их прав (эти исключения были введены Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ). Такие акты могут вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это.
На наш взгляд, новая форма декларации не улучшает положение налогоплательщиков, не устанавливает им дополнительных гарантий защиты и не устраняет и не смягчает их ответственность. Поэтому приказ Минфина России, вводящий новую форму налоговой декларации, должен вступать в силу не ранее чем через месяц после его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
К сожалению, налоговые органы на местах думают иначе. Если налогоплательщик отчитался по старой форме, инспекторы в некоторых случаях требуют представить декларацию повторно.
В письме Минфин России пояснил, что, если налогоплательщик представил декларацию по форме, действовавшей на момент представления, на него не может быть возложена обязанность подать декларацию по новой форме, акт об утверждении которой опубликован в период представления декларации. Имеются в виду ситуации, когда действие акта распространено с начала указанного периода (за соответствующий налоговый (отчетный) период).
Представление декларации по старой форме не влечет ответственности по ст. 119 НК РФ (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.06.2008 № А19-17988/07-18-Ф02-2081/08, Дальневосточного округа от 30.10.2008 № Ф03-4745/2008, Северо-Кавказского округа от 27.08.2008 № Ф08-5029/2008, Московского округа от 26.06.2008 № КА-А40/5504-08).
Электронная декларация: порядка нет
Напомним, что налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) компании, численность работников которых превышает указанный предел, представляют налоговые декларации в инспекцию по установленным форматам в электронном виде. Об этом говорится в п. 3 ст. 80 Налогового кодекса РФ.
Финансовое ведомство считает, что обязанность подачи налоговых деклараций в электронном виде считается исполненной, если соответствующие данные переданы в налоговый орган по телекоммуникационным каналам через специализированного оператора связи (письмо Минфина России от 10.03.2009 № 03-02-07/1-119).
Свой вывод Минфин России обосновывает тем, что в настоящее время порядок представления налоговой декларации в электронном виде не утвержден. До его утверждения действует порядок представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденный приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-32/169. В этом порядке предусмотрено, что налоговая декларация в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи подается через специализированного оператора связи, оказывающего услуги налогоплательщику.
Что делать, если налогоплательщик по каким-либо причинам не может передать в налоговый орган декларацию в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи?
НК РФ допускает, что налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через представителя, а также направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи. Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной налогоплательщиком по установленной форме или формату (п. 4 ст. 80 РК РФ).
Формат представления деклараций в электронном виде утвержден приказом МНС России от 22.12.2003 № БГ-3-13/705@. В соответствии с приказом данные налоговой и бухгалтерской отчетности в электронном виде представляются в виде текстовых файлов в кодировке DOS (866-я кодовая страница), передаваемых на магнитном носителе (дискете) или по каналам связи.
Кроме того, налоговая декларация в электронном виде подается при наличии у налогоплательщика и налогового органа совместимых технических средств и возможностей для ее приема и обработки (п. 4 Порядка представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденного приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-32/169).
Порядок представления налоговой декларации (расчета) в электронном виде до настоящего времени не утвержден, как того требует НК РФ. Поэтому налогоплательщик, на наш взгляд, имеет полное право представить декларацию в электронном виде не только по телекоммуникационным каналам связи, но и на ином носителе (CD-ROM, дискете, флеш-карте).
Подобный вывод поддерживают и арбитражные суды. Они отмечают, что действующим налоговым законодательством установлена обязанность представлять декларации в электронном виде, но не предусмотрен способ, посредством которого они могут быть направлены в инспекцию (постановления ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 № А55-15020/07, Восточно-Сибирского округа от 16.10.2007 № А58-2710/07-Ф02-7689/07).
Суды также считают, что налогоплательщика нельзя привлечь к ответственности по ст. 119 НК РФ, если декларация направлена в налоговый орган не в электронном виде, а на бумажном носителе (постановления ФАС Московского округа от 06.03.2009 № КА-А40/1198-09, от 04.03.2009 № КА-А40/1277-09).