Распространенная практика прикрытия фактических арендных отношений договором хранения привела к тому, что этот договор стал объектом пристального внимания различных проверяющих органов, в том числе налоговой службы. Малейшее подозрение – и они обращаются в суд с требованием о признании договора притворным. О том, какие условия договора хранения могут вызвать сомнение у контролеров и как минимизировать связанные с этим риски, читайте в статье.
В чем выгода?
Существует три распространенных способа использования договора хранения, прикрывающего аренду:
- заключается договор хранения товара, но при этом фактически складские операции выполняет тот, кто передал товар (поклажедатель);
- заключается договор хранения какого-либо здания (в том числе склада), но фактически оно используется хранителем в качестве склада для своего товара;
- заключается договор хранения какой-либо вещи, допустим, оборудования, но хранитель при этом использует данное имущество в своем производстве.
Что вынуждает прибегать к таким «серым» схемам?
Например, когда договор аренды требует обязательной регистрации или складское помещение находится в федеральной собственности, тогда нужно оформлять специальное разрешение.
Вопрос выбора между договором хранения и арендой при наличии подходящего муниципального или федерального помещения, где можно разместить свой товар, связан и с налогообложением.
И в этом разрезе договор хранения также выглядит предпочтительнее. Почему?
Предположим, организация арендует у ФГУП склад, являющийся государственным имуществом. Арендатор согласно п. 3 ст. 161 НК РФ автоматически становится налоговым агентом по НДС. Последствия очевидны: он обязан рассчитать, удержать, перечислить НДС в бюджет и отчитаться в налоговой инспекции.
При заключении же договора хранения уплачивать НДС будет владелец помещения. Он же будет и перечислять налог в бюджет. Собственник товаров просто перечислит НДС в составе вознаграждения за хранение, а потом поставит к вычету. Очевидно, что такой порядок намного проще.
Для организаций, работающих на «упрощенке» или «вмененке», выбор в пользу договора хранения еще более очевиден. Указанные организации плательщиками НДС не признаются (п. 2 ст. 346.11 и п. 4 ст. 346.26 НК РФ), а вот обязанности налоговых агентов за ними сохраняются. Таким образом, при аренде им все равно придется иметь дело с НДС. При договоре хранения о нем можно забыть. Но против таких схем активно борются налоговая служба и органы, занимающиеся управлением государственным и муниципальным имуществом.
В чем опасность?
Если при проверке контролирующие органы обнаружат, что договор хранения заключен для отвода глаз, а фактические отношения сторон представляют собой аренду, они могут обратиться в суд с требованием о признании такой сделки притворной, то есть недействительной на основании п. 2 ст. 170 ГК РФ. Налоговые органы уже в акте проверки могут квалифицировать договор как договор аренды и попытаться исключить расходы по такому договору из налоговой базы по налогу на прибыль, снять вычет по НДС. Можно еще привлечь организацию к налоговой ответственности. Оснований много: несообщение о создании обособленного подразделения компании, занижение налогов, а в случае с арендой муниципального или федерального имущества – неисполнение обязанностей налоговых агентов по НДС (ст. 116, 122 и 123 НК РФ).
По каким признакам?
Подобную «маскировку» договора аренды легко распознать по ряду признаков. Например, если на складе хранителя постоянно присутствуют сотрудники поклажедателя, для них оборудуются рабочие места. Существуют и правовые признаки. Рассмотрим основные из них.
Формальности далеко не формальность
Договор хранения должен быть заключен в письменной форме (п. 1 ст. 887 ГК РФ). При этом необходимо помнить, что в отсутствие письменного договора хранения суды могут не принять даже свидетельские показания. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 05.07.2006 № А58-1720/05-Ф02-3159/06-С2 заметил, что при несоблюдении простой письменной формы договора хранения п. 3 ст. 887 ГК РФ предоставляет сторонам право ссылаться на свидетельские показания лишь при возникновении спора о тождестве вещи, принятой на хранение, и вещи, возвращенной хранителем.
Но одного договора недостаточно, ведь письменная форма будет соблюдена только в том случае, если заключение договора и принятие товара на склад подтверждены одним из следующих складских документов: двойным складским свидетельством, простым складским свидетельством или складской квитанцией (п. 2 ст. 907 и ст. 912 ГК РФ). Без таких документов договор может быть признан незаключенным (постановление ФАС Уральского округа от 03.04.2006 № Ф09-1243/06-С6).
Недвижимость не хранится?
Обычно предметом хранения являются движимые объекты. В связи с этим, если предметом хранения считается ндвижимость (например, если на хранение принято складское помещение, которое фактически используется хранителем в своих целях), проверяющие могут признать такой договор недействительным. Можно ли поспорить с подобными выводами?
Законодательство прямо не предусматривает запрет на хранение недвижимости. Более того, в п. 3 ст. 926 ГК РФ предусмотрен особый вид договора хранения (секвестр), согласно которому на хранение может быть передано недвижимое имущество. Если проверяющие пытаются обвинить организацию в том, что под видом договора хранения здание сдается в аренду, можно сослаться на следующие положения договора хранения, позволяющего отличить его от аренды (см. схему).
А если все же суд?
Если перечисленные рекомендации соблюдены, перспективы судебного спора о прикрытии договором хранения фактически сложившихся отношений по аренде помещения в случае, если проверяющие выявят нахождение поклажедателя на складе хранителя, не такие уж и печальные.
Например, в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 25.03.2009 № А56-13107/2008 и ФАС Северо-Кавказского округа от 24.12.99 № Ф08-2975/99 контролирующие органы выявили фактическое нахождение поклажедателя на складе хранителя, но суды отказали им в признании договора хранения притворным, поскольку проверяющие не представили доказательств совершения сторонами договора хранения фактических действий, свидетельствующих о наличии у них волеизъявления на передачу и получение в пользование недвижимого имущества по смыслу ст. 606 и 607 ГК РФ, регулирующих арендные правоотношения.
В аналогичной ситуации ФАС Центрального округа в постановлении от 08.11.2005 № А48-5195/04-7 привел иные доводы в защиту договора аренды: помогли первичные документы. Суд указал, что складская квитанция при сдаче товаров на хранение была оформлена. А передаточного акта или иного документа о передаче складов в аренду, что является обязательным для договора аренды согласно п. 1 ст. 655 ГК РФ, нет. Значит, нет и арендных отношений.
Интересные доводы привел ФАС Московского округа в постановлении от 29.04.2008 № КГ-А41/3490-08.
Военное ведомство приняло на хранение в своем магазине товары от ООО. После этого стороны заключили еще и договор, по которому военное ведомство обязалось оказывать в этом же магазине услуги по информационному и рекламному сопровождению, приему заказов от населения на услуги ООО. Но военная прокуратура установила, что в магазине фактически находится ООО. Прокуратура обратилась в суд с требованием признать недействительными заключенные договоры хранения и оказания услуг, фактически прикрывающие отношения по аренде помещений магазина, применить последствия недействительности ничтожной сделки и обязать ООО вернуть военному ведомству помещения магазина, а также взыскать с ООО неосновательное обогащение за незаконное использование помещений.
Но суд отказал, заявив, что подписанные договоры не содержат условий о передаче каких-либо помещений, занимаемых военным ведомством, в аренду или пользование по иным основаниям обществу, не содержат указаний на какие-либо конкретные помещения, которые переданы или подлежат передаче последнему. Таким образом, эти договоры не являются основанием для того, чтобы общество занимало какие-либо помещения военного ведомства и вступало в арендные отношения. Поэтому договоры нельзя признать притворными.
Без права пользования?
Без согласия поклажедателя хранитель не может пользоваться переданной вещью, а также передавать ее другим лицам для пользования и хранения, за исключением некоторых случаев, например, в целях обеспечения ее сохранности. Казалось бы, это ограничение закреплено в ст. 892 и 895 ГК РФ и о нем можно не упоминать в договоре. Однако это также один из признаков, отличающих хранение от аренды. Поэтому данное ограничение необходимо прямо сформулировать в договоре, иначе налоговики могут квалифицировать договор в качестве договора безвозмездного пользования или договора аренды.
При обнаружении контролерами факта использования хранимого имущества особенно пугаться не стоит, ведь этот факт не доказывает недействительность договора хранения. Это лишь основание для взыскания поклажедателем убытков, связанных с незаконным использованием его имущества (постановление ФАС Поволжского округа от 05.01.2004 № А55-3579/03-14).
* * *
В заключение отметим, что приведенные рекомендации необходимо соблюдать, если действительно заключается договор хранения. Этим можно обезопасить себя от возможных подозрений и претензий со стороны контролирующих органов.
