Не все поставщики соблюдают требование Налогового кодекса РФ выставлять покупателю счет-фактуру при получении предоплаты. Как быть? Рассмотрим конкретную ситуацию из читательской почты.
СИТУАЦИЯ
Организация перечисляет предоплату поставщикам за услуги связи, газ, электроэнергию и т.д. Однако счета-фактуры на предоплату получены не от всех поставщиков. Является ли невыставление счетов-фактур по полученным авансам нарушением? Как отражается такая ситуация в бухгалтерском учете покупателя?
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ПОСТАВЩИКА И ПОНЯТИЕ АВАНСА
При получении предоплаты поставщик в течение пяти дней должен выставить покупателю счет-фактуру на всю сумму аванса (п. 3 ст. 168 НК РФ), а покупатель может принять НДС по такому счету-фактуре к вычету.
Чтобы принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость по перечисленному авансу, покупателю помимо счета-фактуры поставщика нужно иметь документы, подтверждающие фактическое перечисление сумм предоплаты и договор, в котором предусмотрено перечисление указанных сумм (п. 9 ст. 172 НК РФ).
Если поставщик после получения предоплаты не выставил в адрес покупателя счет-фактуру, это является нарушением порядка, установленного в п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ. Но привлечь поставщика к ответственности по ст. 120 НК РФ налоговая инспекция может, только если он вообще не выписывал счет-фактуру при получении аванса. Если поставщик руководствовался порядком, действовавшим до 1 января 2009 г. (при получении аванса выписал счет-фактуру в одном экземпляре и учел его в Книге продаж), привлечь его по этой статье не удастся. Ведь у него на руках будет счет-фактура на аванс. А за то, что он не направил другой экземпляр покупателю, действующее законодательство ответственности не предусматривает.
Еще один момент, связанный с порядком выставления счетов-фактур поставщиками. Организации нередко заключают договоры, связанные с непрерывной долгосрочной поставкой товаров (оказанием услуг) в адрес одного и того же покупателя (например, поставка электроэнергии, нефти, газа, оказание услуг связи). В письме Минфина России от 06.03.2009 № 03-07-15/39 сказано, что составлять счета-фактуры по оплате, полученной в счет таких поставок товаров (оказания услуг), и выставлять их покупателям поставщики могут не реже одного раза в месяц не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем.
Составлять счета-фактуры поставщики должны в том налоговом периоде, в котором получена сумма предоплаты (вернее, в последний день этого периода). Финансовое ведомство констатирует, что в Налоговом кодексе РФ не определено понятие оплаты (частичной оплаты). Поэтому в данном случае предварительной оплатой (частичной оплатой) можно считать разницу, образовавшуюся по итогам месяца между полученными суммами оплаты (частичной оплаты) и стоимостью отгруженных товаров (оказанных услуг). В таких счетах-фактурах следует указывать сумму предоплаты (частичной оплаты), полученной в соответствующем месяце, в счет которой в этом месяце товары (услуги) не отгружались (не оказывались).
В то же время, как мы уже писали в прошлом номере «БП», арбитражные суды не признают авансовыми (для целей главы 21 Налогового кодекса РФ) платежи, полученные налогоплательщиком в том же налоговом периоде, в котором фактически отгружен товар. Президиум ВАС РФ подтвердил эту позицию в постановлении от 10.03.2009 № 10022/08. Исходя из этой позиции суммы, перечисленные организацией в январе 2009 г. за услуги связи, которые должны быть оказаны в I квартале 2009 г., авансовыми не являются. Поставщик имеет право не выставлять счет-фактуру на сумму предоплаты при условии, что она равна или заведомо меньше суммы услуг, которые будут оказаны в этом налоговом периоде.
Если счет-фактура на аванс отсутствует, покупатель не может принять к вычету налог на добавленную стоимость с перечисленной предоплаты. Налог можно будет принять к вычету, только когда поставщик пришлет счет-фактуру по оказанным услугам.
ПРИМЕР
В январе 2009 г. перечислена предоплата поставщику электроэнергии – 20 000 руб. (в том числе НДС – 3050,85 руб.). Поставщик выставил покупателю счет-фактуру на эту сумму. При получении счета-фактуры по перечисленному авансу покупатель регистрирует его в Книге покупок. Поставщику услуг связи также перечислена предоплата 10 000 руб. (включая НДС – 1525,42 руб.). Однако поставщик счет-фактуру на полученный аванс не выставил.
В бухгалтерском учете покупателя данные операции отражаются следующими проводками:
Дебет 60 Кредит 51 – 20 000 руб. – перечислена предоплата поставщику электроэнергии;
Дебет 68 субсчет «НДС» Кредит 76 субсчет «НДС» – 3050,85 руб. – принят к вычету НДС по авансу;
Дебет 60 Кредит 51 – 10 000 руб. – перечислена предоплата поставщику услуг связи.
Дебетовое сальдо по счету 68 субсчет «НДС» будет соответствовать записям в Книге покупок – 3050,85 руб.
По итогам I квартала потреблено электроэнергии на сумму 23 600 руб., услуг связи – 11 800 руб. Поставщики 31 марта 2009 г. выставили покупателю счета-фактуры на оказанные услуги с НДС 3600 руб. и 1800 руб. соответственно. Стоимость полученных услуг организация учитывает в составе расходов, а НДС по этим услугам принимает к вычету в I квартале 2009 г.
Счета-фактуры по оказанным услугам регистрируются в Книге покупок.
НДС, принятый к вычету по перечисленному авансу, должен быть восстановлен также в I квартале (счет-фактура на аванс регистрируется в Книге продаж).
Это отражается следующими проводками:
Дебет 20 Кредит 60 – 20 000 руб. – учтены в расходах затраты на электро-энергию;
Дебет 19 Кредит 60 – 3600 руб. – НДС по услугам электроэнергии;
Дебет 68 субсчет «НДС» Кредит 19 – 3600 руб. – принят к вычету НДС по услугам электроэнергии;
Дебет 60 Кредит 68 субсчет «НДС» – 3050,85 руб. – восстановлен НДС по перечисленному авансу;
Дебет 20 Кредит 60 – 10 000 руб. – учтены в расходах затраты на услуги связи;
Дебет 19 Кредит 60 – 1800 руб. – НДС по полученным услугам связи;
Дебет 68 субсчет «НДС» Кредит 19 – 1800 руб. – принят к вычету НДС по услугам связи.
Дебетовое сальдо по счету 68 субсчет «НДС» будет соответствовать записям в Книге покупок – 5400 руб. (3600 + 1800).
Кредитовое сальдо по счету 68 субсчет «НДС» будет соответствовать записям в Книге продаж – 3050,85 руб.