Сколько может длиться камеральная проверка? Налоговый кодекс РФ гласит: три месяца. На практике налоговые инспекторы требуют у налогоплательщиков необходимые для камерального контроля документы и через полтора года после подачи декларации. Но эту порочную практику недавно пресек Президиум ВАС РФ (постановление от 17.11.2009 № 10349/09 по делу № А40-53471/08-118-25) благодаря настойчивости налогоплательщика — ООО «Дельфи-Авто-М» (г. Москва).
Правила камерального контроля
В пункте 2 ст. 88 НК РФ установлен четкий срок для проведения камеральной налоговой проверки: три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета). В Налоговом кодексе РФ не говорится, что этот срок может быть продлен.
При камеральном контроле налоговики вправе истребовать у тех, кто использует налоговые льготы, документы, подтверждающие право на такие льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ), а у плательщиков НДС, претендующих на налоговые вычеты, — документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения этих вычетов (п. 8 ст. 88 НК РФ). Логично предположить, что подобные требования инспекторы могут предъявлять лишь в пределах упомянутого трехмесячного срока.
Порядок возмещения НДС регулируется ст. 176 НК РФ, где также присутствуют положения, связанные с процедурой камеральной проверки. Так, по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при ее проведении не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 176 НК РФ). Если подобные нарушения были, то в соответствии с п. 3 ст. 176 НК РФ составляется акт налоговой проверки на основании ст. 100 НК РФ. На это инспекции отводится десять дней после окончания «камералки» (п. 1 ст. 100 НК РФ). Еще в течение пяти дней акт вручают налогоплательщику или его представителю либо передают им иным способом (п. 5 ст. 100 НК РФ). Налогоплательщику дается 15 дней, чтобы представить возражения по акту.
Акт и другие материалы проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения рассматривает руководитель (заместитель руководителя) инспекции и принимает по ним решение в соответствии со ст. 101 НК РФ. На это отводится десять дней, правда, этот срок может быть продлен еще на месяц.
По результатам рассмотрения материалов камеральной проверки руководитель (заместитель руководителя) инспекции выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в таком привлечении. Одновременно принимается решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению, либо решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению, либо решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.
В пункте 10 ст. 176 Налогового кодекса РФ говорится о нарушении сроков возврата суммы налога на добавленную стоимость и последствиях такого нарушения для налоговой инспекции.
Отсчет ведется с 12-го дня после завершения камеральной проверки, по итогам которой вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога. С этой даты на невозвращенную сумму начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Банка России.
Итак, на примере плательщика НДС видно, что процедура камеральной проверки четко прописана в Налоговом кодексе РФ. Особое значение имеет фиксация момента завершения такой проверки (по истечении трехмесячного срока), поскольку от этого момента идет отсчет других сроков, в частности определяется день, с которого в пользу налогоплательщика начинают начисляться проценты по ставке Банка России.
Но налоговики и в этом случае продемонстрировали нестандартный (читайте фискальный) подход. По мнению инспекторов, Налоговый кодекс РФ ничем не ограничивает их право на истребование документов у налогоплательщика в рамках камерального контроля в любое время и по истечении трехмесячного срока, который является не пресекательным, а только организационным.
Мнения разошлись
На момент принятия решения Президиумом Высшего арбитражного суда РФ по данному вопросу сложилась противоречивая судебная практика.
Так, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 24.07.2007 по делу № А70-9995/20-2006 указано, что требование о представлении документов может быть выставлено в рамках налоговой проверки. Если оно получено налогоплательщиком по истечении срока, предусмотренного для проведения камеральной проверки, и по этой причине не исполнено, то нет и состава налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 1 ст. 126 НК РФ. Суд также отметил, что налоговики не лишены возможности проверить правомерность налоговых вычетов по декларации по НДС при проведении выездной налоговой проверки.
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.08.2008 по делу № А19-1185/08-40-04АП-1491/08, по результатам которого инспекция назначила «камералку» по истечении полутора лет после получения налоговой декларации, также принято в пользу налогоплательщика, но суд по-иному оценил обстоятельства дела.
Так, удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что камеральная проверка в нарушение установленных сроков была проведена по истечении полутора лет после подачи налоговой декларации.
В то же время довод инспекции о том, что трехмесячный срок является организационным и его нарушение не является безусловным основанием для отмены решения инспекции, арбитры сочли правомерным. Налогоплательщика спасло только то, что пропуск установленного срока более чем на полтора года суды расценили как существенное нарушение установленного порядка проведения налоговой проверки и основание для отмены обжалуемого решения инспекции. Иными словами, если бы налоговики потребовали дополнительные документы от налогоплательщика, например, через пару месяцев после подачи декларации, которая проверялась в рамках «камералки», такой срок судьи могли расценить как разумный.
Прецедент
С учетом сказанного дело, которое рассматривал Президиум Высшего арбитражного суда РФ 17 ноября 2009 г., можно назвать типичным.
ООО «Дельфи-Авто-М» 20 марта 2007 г. подало в одну из столичных инспекций декларацию по НДС за февраль 2007 г. Через 11 месяцев после этого, 28 февраля 2008 г., инспекция направила обществу требование о представлении документов, подтверждающих обоснованность налоговых вычетов по НДС за спорный период. Налогоплательщик ответил инспекции, что не будет исполнять ее требование, так как истек трехмесячный срок для проведения проверки, установленный в п. 2 ст. 88 Налогового кодекса РФ.
Инспекция вынесла решение от 09.06.2008 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым отказала обществу в вычетах по НДС за февраль 2007 г. на сумму 877 593 руб., доначислила НДС на сумму 738 076 руб. Кроме того, общество оштрафовали на 550 руб. — за непредставление в установленный срок затребованных документов (п. 1 ст. 126 НК РФ) и на 147 615 руб. — за неполную уплату НДС (п. 1 ст. 122 НК РФ). Налогоплательщику отказали и в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 139 517 руб. и предложили уплатить доначисленный налог и штрафы, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Общество подало в УФНС России по г. Москве апелляционную жалобу с приложением документов, подтверждающих право на вычеты по НДС за февраль 2007 г. Управление оставило жалобу без удовлетворения и утвердило решение инспекции.
После этого налогоплательщик обратился в суд с требованием признать решения налоговиков недействительными. По его мнению, инспекция нарушила срок проведения камеральной проверки и необоснованно направила налогоплательщику требование о представлении документов, подтверждающих право на заявленные в декларации вычеты по НДС, за пределами срока проведения проверки.
Три судебные инстанции отказали обществу.
Арбитры исходили из того, что при проведении камеральных налоговых проверок на основе представленных деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, налоговые органы в силу ст. 31, 88 и 93 НК РФ вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Обязанность по представлению таких документов возникает у налогоплательщика на основании п. 4 ст. 88 Налогового кодекса РФ при направлении инспекцией соответствующего требования.
Суды также не приняли довод общества о том, что налоговики имеют право истребовать документы исключительно в период проведения камеральной налоговой проверки. По мнению арбитров, эта логика несостоятельна, поскольку установленный законом трехмесячный срок для проведения «камералки» не является пресекательным, его истечение не препятствует выявлению инспекцией фактов неуплаты налогов, принятию мер по их принудительному взысканию, как и не является основанием для неисполнения налогоплательщиком требований инспекции о представлении документов для проведения проверки.
Высшие арбитры с этой логикой не согласились, отменили отказные решения всех нижестоящих инстанций и признали недействительным решение ИФНС, базирующееся на требованиях, предъявленных по истечении трехмесячного срока, установленного для проведения камеральной проверки.