Предприятие рассчитало налог на прибыль переходного периода (по Закону от 06.08.2001 № 110-ФЗ). Он подлежит уплате в течение 2002—2006 годов. Однако у предприятия сложилась ситуация, когда дебиторская задолженность по базе переходного периода была погашена в течение 2002—2003 годов. Просим разъяснить, как в таком случае нужно производить уплату налога на прибыль переходного периода: по мере погашения дебиторской задолженности в 2002—2003 годах либо в течение 2002—2006 годов ? Может ли налогоплательщик по конкретному сроку начислить сумму налога на прибыль переходного периода, превышающую исчисленную за период 2002—2006 годов величину обязательного платежа, отразив ее по строкам 550, 560, 570 Декларации по налогу на прибыль?
Т. Полухина, г. Санкт-Петербург
В п. 4 разд. 4 Методических рекомендаций по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ, утвержденных Приказом МНС России от 21.08.2002 № БГ-3-02/458 (с изменениями от 14.05.2003), сказано, что при погашении в 2002 году и позднее дебиторской задолженности, которая была включена в состав доходной части налоговой базы переходного периода, суммы поступлений в учтенном для налогообложения размере средств на основании п. 3 ст. 248 НК РФ не увеличивают размер налоговой базы 2002 года и последующих лет. Они также не изменяют размер налоговой базы переходного периода и не влияют на порядок внесения в бюджет налога, исчисленного по налоговой базе переходного периода.
В случае если после 01.01.2002 задолженность, отраженная в составе доходной части налоговой базы переходного периода, становится документально подтвержденным безнадежным долгом (должник ликвидирован, исключен из ЕГРЮЛ и так далее), эти суммы в целях налогообложения признаются убытками (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом данный факт не изменяет размер налоговой базы переходного периода и не влияет на порядок внесения в бюджет налога, исчисленного по налоговой базе переходного периода.
Таким образом, если задолженность, включенная в состав налоговой базы переходного периода, была погашена в 2002—2003 годах, организация должна уплачивать (продолжать уплачивать) налог с налоговой базы переходного периода в 2002—2006 годах в изначально определенном в соответствии с Законом № 110-ФЗ порядке.
В п. 4 разд. 4 данных Методических рекомендаций также обращено внимание на то, что сумму налога, исчисленного по налоговой базе переходного периода, внесенную налогоплательщиком в размере, превышающем сумму налога, начисленного по конкретному сроку по строкам 550, 560 и 570 листа 02 Декларации по налогу на прибыль, следует рассматривать в качестве переплаты.
«Вместе с тем налогоплательщик может по конкретному сроку начислить сумму, превышающую исчисленную... величину обязательного платежа. В этом случае указанные налогоплательщиком суммы признаются налогом по налоговой базе переходного периода и отражаются в лицевом счете налогоплательщика в общеустановленном порядке» (п. 4 разд. 4 Методических рекомендаций).
Имейте в виду!
С момента введения в действие Методических рекомендаций форма Декларации по налогу на прибыль изменилась. В 2006 году сумма налога по налоговой базе переходного периода отражается в строках 051, 081, 091 подраздела 1.1 раздела 1 и строках 320, 330, 340 и 360 листа 02 Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций. Форма этой декларации утверждена Приказом Минфина РФ от 07.02.2006 № 24н.
ПРИМЕР
Организация платит налог на прибыль ежеквартально.
По итогам переходного периода сумма подлежащего уплате налога составила 40 000 руб. По результатам произведенных расчетов организация в течение 2002 года должна перечислить 5200 руб.
В 2002 году организация при ежеквартальной уплате налога на прибыль вместе с суммой налога по итогам полугодия и девяти месяцев уплатила по 2600 руб. налога, относящегося к налогу на прибыль с налоговой базы переходного периода.
8 период 2003—2004 годов в бюджет в качестве налога на прибыль с налоговой базы переходного периода нужно перечислить 31 200 руб. Эта сумма должна была вноситься в бюджет в течение б кварталов по 5200 руб. в сроки, установленные для уплаты налога по итогам первого квартала, полугодия и 9 месяцев.
В течение 2005—2006 годов организация должна внести в бюджет оставшуюся сумму — 3600 руб. При ежеквартальных расчетах сумма платежа будет перечисляться в бюджет в течение б кварталов по 600 руб.
В 2004 году налогоплательщик решил, что сумму 3600 руб. он может заплатить вперед единовременно по результатам 2004 года. Тогда по расчетам за год налогоплательщик мог представить по строкам 060, 100 и 140 раздела 1 Декларации по налогу на прибыль, действовавшей в 2004 году, сумму налога по налоговой базе переходного периода 19 200 руб. (15 600 руб. за 2004 год и 3600 руб. за 2005—2006 годы) с разделением на соответствующие бюджеты. Уплатить ее он мог, к примеру, по итогам первого квартала, полугодия и 9 месяцев в 2004 году (в 3 срока) по 6400 руб.
Организация может перечислить налог и по результатам, например, первого квартала 2006 года. Тогда по строкам 051, 081, 091 подраздела 1.1 раздела 1, строкам 320, 330, 340 и 360 листа 02 Налоговой декларации следует указать сумму в целом — 1800 руб., разделив ее на соответствующие бюджеты (подлежащую уплате за 2006 год). Эта же сумма будет подлежать доплате по сроку 28.04.2006, если организация решит уплатить налог единовременно.
Таким образом, Методические рекомендации дают налогоплательщикам возможность платить налог, исчисленный по налоговой базе переходного периода, в сроки более ранние по сравнению с установленными Законом № 110-ФЗ.
Можно ли списать стоимость квартир на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу переходного периода, согласно Закону № 110-ФЗ? Квартиры предоставлялись внаем и приносили доход.
С. Лисицина, г. Уфа
При списании остаточной стоимости объектов основных средств в состав расходов переходного периода необходимо было учесть три ограничения (п. 2 разд. 1.2 Методических рекомендаций по формированию налоговой базы переходного периода).
Во-первых, не учитывается в составе налоговой базы переходного периода остаточная стоимость объектов, амортизация по которым по действовавшим до 2002 года правилам законодательства о налогах и сборах не подлежала учету в целях налогообложения.
Во-вторых, если объект не подлежал амортизации по правилам бухгалтерского учета, то его остаточная стоимость (которая равна восстановительной) не может уменьшать размер налоговой базы переходного периода.
Жилищным кодексом РФ предусмотрен обязательный перевод жилых помещений в нежилые для их использования в предпринимательских целях. Однако по объектам жилого фонда, которые использовались организацией для извлечения дохода и учитывались на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация должна была начисляться в общеустановленном порядке (п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 20.07.98 № ЗЗн (действовали в 2001—2002 годах). Данную амортизацию можно было учитывать и для целей налогообложения в соответствии с подп. «х» п. 2 Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552.
Подтверждение сказанному можно найти в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.03.2004 по делу № А05-9138/03-28. С 2002 года для целей исчисления налога на прибыль жилищный фонд, используемый в предпринимательской деятельности, также можно амортизировать (ст. 256 НК РФ).
То есть по первым двум критериям остаточная стоимость квартир могла быть отнесена на расходы переходного периода.
В-третьих, на расходы переходного периода можно было единовременно списать только суммы недоначисленной амортизации по тем объектам основных средств, введенным в эксплуатацию до 01.01.2002, первоначальная (восстановительная) стоимость которых составляла не более 10 000 руб. Данное ограничение — одна из причин, по которой стоимость квартир (вероятно, она больше, чем 10 000 руб.) не могла быть отнесена на расходы переходного периода.
Объекты основных средств, соответствующие критериям, установленным главой 25 НК РФ, должны были быть включены по состоянию на 01.01.2002 в состав амортизируемого имущества. В дальнейшем после 01.01.2002 амортизацию по таким объектам для целей налогового учета нужно начислять по правилам, установленным главой 25 НК РФ (ст. 10 Закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ).
Организация в 2001 году перечислила контрагентам аванс в валюте. В течение 2001 года на сумму кредиторской задолженности начислялись курсовые разницы, которые организация принимала для целей налогообложения в качестве расходов. Сами расходы были осуществлены в 2002 году.
Проверяя налог на прибыль за 2001 год, налоговая инспекция не приняла данные курсовые разницы в качестве расходов и доначислила организации налог на прибыль. Организация с этим не согласилась и обратилась в арбитражный суд, который признал правомерной позицию налоговой инспекции. Как в связи с решением суда учитывать данные курсовые разницы? Являются ли они расходами 2002 года ?
ООО «Светлана-М»
В 2001 году налогоплательщики определяли состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, на основе Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552. В соответствии с данным Положением организация могла включить в состав внереализационных расходов отрицательные курсовые разницы по операциям в иностранной валюте. В соответствии с ПБУ 3/2002 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденным Приказом Минфина РФ от 10.01.2000 № 2н, переоценка задолженностей, выраженных в иностранной валюте, должна была осуществляться как при закрытии данных задолженностей (признается операцией в иностранной валюте), так и на дату составления бухгалтерской отчетности (не является операцией в иностранной валюте). Таким образом, организация в 2001 году не могла учесть при налогообложении курсовые разницы, образовавшиеся на дату составления бухгалтерской отчетности. Потому что такая переоценка, хотя и является обязательной по правилам бухгалтерского учета, валютной операцией не является.
По мнению автора, курсовые разницы, образовавшиеся в 2001 году в связи с пересчетом кредиторской задолженности на дату составления бухгалтерской отчетности, не признанные для целей налогообложения, не могут быть учтены в 2002 году при оплате данной задолженности. В 2002 году в налоговом учете датой осуществления расходов в виде курсовых разниц признается последний день текущего месяца (подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ). Она не зависит от даты осуществления валютной операции (погашения кредиторской задолженности). Так как последний день текущего месяца приходится на 2001 год, то в 2002 году такого расхода не возникает.
Рассматриваемые курсовые разницы должны быть учтены в налоговой базе переходного периода.
По состоянию на 01.01.2002 при определении налоговой базы переходного периода налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан отразить в составе расходов внереализационные расходы, ранее не учитывавшиеся при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, определенные в соответствии со ст. 265 и 272 НК РФ (подп. 4 п. 2 ст. 10 Закона № 110-ФЗ). К ним относятся и курсовые разницы из данного вопроса (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Таким образом, организации следует подать уточненную Декларацию по налогу, рассчитанному по базе переходного периода. И исходя из этого уменьшить текущие налоговые обязательства за 2002—2006 годы