В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ доходы организации для целей налогообложения прибыли могут быть уменьшены на судебные расходы и арбитражные сборы. Все ли так просто и однозначно при признании названных расходов?
Начнем с того, что Налоговый кодекс РФ не дает ответа на вопрос, что же именно относится к судебным расходам. Для этого, как предписывает п. 1 ст. 11 НК РФ, необходимо обратиться к другим отраслям законодательства, где используется термин «судебные расходы».
Согласно ст. 101 Арбитражного процессуального кодекса РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом. Отметим, что такой же состав судебных расходов определяет и при рассмотрении дела судом общей юрисдикции ст. 88 Гражданского процессуального кодекса РФ.
В статье 106 АПК РФ раскрывается понятие судебных издержек. К ним относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), расходы юридического лица на уведомление о корпоративном споре, если федеральным законом предусмотрена обязанность такого уведомления, и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде. Таким образом, перечень расходов открыт.
Что касается госпошлины, относящиеся к ней вопросы порядка и срока уплаты, размера, льгот по уплате регулируются главой 25.3 «Государственная пошлина» НК РФ.
Расходы организации-истца
Итак, организация приняла решение отстаивать свои интересы в суде, уплатила госпошлину (ее уплата должна предшествовать дате подачи иска согласно подп. 1 п. 1 ст. 333.18 НК РФ) и подала исковое заявление. В этой ситуации у бухгалтера возникает вопрос: на какую дату признавать в налоговом учете расход — на дату оплаты пошлины, на дату подачи иска или на дату вступления решения в законную силу? А может быть, не признавать подобный расход вовсе с учетом того, что при выигрыше дела в суде ответчик возместит организации данные затраты?
Согласно ст. 13 НК РФ госпошлина отнесена к федеральным сборам. В соответствии с подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов в виде сумм налогов, сборов и иных обязательных платежей признается дата их начисления. В письме от 22.12.2008 № 03-03-06/2/176 Минфин России разъясняет, что сумма начисленного федерального сбора учитывается в налоговом учете единовременно в момент подачи искового заявления в суд. В этом же письме чиновники уточняют, что при возврате или зачете госпошлины у организации возникает внереализационный доход, что вполне логично.
При возмещении судебных издержек проигравшей стороной у организации также возникает внереализационный доход. На какую дату его признавать? Ответ однозначен: датой признания доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) считается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Обратите внимание: если суд будет проигран, судебные расходы все равно уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации. Налоговый кодекс РФ не содержит норм, предусматривающих корректировку расходов в таких случаях. А издержки организации в полной мере отвечают общим принципам признания расходов, установленных в п. 1 ст. 252 НК РФ. То есть если рассматриваемое в суде дело связано с деятельностью организации, направленной на получение дохода, то и судебные расходы будут отвечать принципам экономической обоснованности независимо от исхода дела.
Кроме госпошлины организация производит и другие расходы, связанные с судебными тяжбами.
Так, до момента подачи заявления в суд она может обратиться к юристам или адвокатам за консультацией, чтобы спрогнозировать исход дела, оценить судебные перспективы разрешения спора, определить аргументы и оптимальные способы представления интересов организации в суде. С точки зрения буквального толкования норм ст. 106 АПК РФ расходы на подобные услуги не относятся к судебным издержкам, поскольку консультации проводятся до начала судебного разбирательства, процессуальные документы (исковое заявление, ходатайство о применении обеспечительных мер или назначении экспертизы и т.п.) исполнители услуг не готовят, то есть не представляют интересы истца в арбитражном суде. Аналогичный вывод содержится в п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.12.2007 № 121.
Однако сказанное не означает, что указанные расходы не будут учтены при налогообложении прибыли. Поскольку расходы отвечают критериям экономической обоснованности, установленным в ст. 252 НК РФ, налогоплательщик имеет право на их сумму уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль. Такие затраты признаются в расходах по общему принципу признания расходов на оплату оказанных услуг сторонним организациям — в соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ на дату расчетов, либо на дату получения документов, служащих основанием для таких расчетов, либо на последнее число отчетного периода.
Имеет ли право организация учесть в расходах, уменьшающих базу по налогу на прибыль, затраты на услуги сторонних консультантов при наличии в штате собственных юристов?
Как показывает судебная практика, налоговые органы зачастую пытаются доказать организации, что, имея среди сотрудников дипломированного юриста, она должна справляться с судебными делами своими силами. К счастью, суды не разделяют точку зрения налоговиков. Обычно при рассмотрении подобных эпизодов судьи отмечают, что арбитражное процессуальное законодательство не связывает взыскание расходов на оплату услуг представителя со штатным расписанием организации. Наличие в штате юриста не является препятствием для привлечения организацией к участию в рассмотрении арбитражного спора другого юриста, который, по ее мнению, более компетентен в спорном вопросе и может эффективнее представлять ее интересы (постановления ФАС Московского округа от 19.04.2007, 26.04.2007 № КГ-А40/1512-07 по делу № А40-16136/05-100-140 и от 10.03.2009 № КА-А40/1238-09, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2009 по делу № А56-17155/2008).
Кстати
Правовая позиция высших судов
В постановлении Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 № 14616/07 сказано, что Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции экономической целесообразности, рациональности и эффективности. По смыслу правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией (то есть действуют в основном по собственному усмотрению в зависимости от своего видения экономических условий и их оценки).
Расходы ответчика
Теперь рассмотрим ситуацию с расходами у организации, которую привлекли к ответственности в судебном порядке.
Согласно п. 1 и 2 ст. 110 АПК РФ судебные расходы лиц, которые участвовали в деле и в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом в разумных пределах с проигравшей стороны. Если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований. Для стороны, которую привлекли к судебному спору, такие расходы не признаются судебными, отвечающими в прямом смысле подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ. Для ответчика такие расходы — возмещение судебных издержек организации-истца. Однако это не значит, что ответчик не сможет принять сумму возмещения при налогообложении прибыли.
В соответствии с подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. По нашему мнению, затраты на возмещение судебных издержек отвечают расходам, поименованным в названном пункте.
Вместе с тем налоговые органы пытаются оспорить признание в расходах сумм возмещения, указывая, что такие расходы не направлены на получение доходов, следовательно, не отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ об экономической обоснованности. Суды при этом выносили решение как в пользу налоговых органов (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.11.2005 № Ф04-8386/2005 (17185-А27-15)), так и в пользу организаций (постановление ФАС Центрального округа от 13.12.2005 № А48-1862/05-18).
На наш взгляд, считать такого рода расходы экономически не оправданными неверно, поскольку возместить расходы проигравшую сторону обязывает закон в силу решения суда. Но направленность расхода на извлечение дохода — не единственный критерий при определении экономической обоснованности расходов. Экономическая оправданность расходов зачастую обусловлена их необходимостью или обязательностью для организации, то есть без подобных расходов организация не может осуществлять нормальную финансово-хозяйственную и производственную деятельность. Таким образом, расходы организации могут быть направлены на снижение риска каких-либо потерь, предотвращение уменьшения имущества, сохранение полученного дохода и проч.
В связи с тем что указанных затрат не избежать в силу их необходимости, они так или иначе являются экономически обоснованными условиями получения дохода. Этот факт и позволяет отнести их к налоговым расходам в рамках условий, предусмотренных в п. 1 ст. 252 НК РФ.
От редакции
Есть иное мнение...
Позиция автора статьи, согласно которой сумма возмещения проигравшим ответчиком судебных расходов (судебных издержек и госпошлины) выигравшему истцу не относится к судебным расходам в целях применения подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ, является спорной.
Суд рассматривает судебные расходы в совокупности и перераспределяет их в пользу одной из сторон пропорционально ее выигрышу. И здесь множество нюансов. Выигравшая сторона может быть как истцом, так и ответчиком. Она может выиграть полностью или частично. Одна часть судебных издержек (выплаты экспертам, свидетелям и переводчикам) предварительно аккумулируется на депозитном счете суда (ст. 108 АПК РФ и ст. 96 ГПК РФ), другая (например, выплаты представителям) производится непосредственно заинтересованной стороной. Наконец, согласно ч. 4 ст. 110 АПК РФ соглашением истца и ответчика может быть предусмотрен особый порядок распределения судебных расходов, и тогда арбитражный суд будет следовать этому соглашению. В общем не понятно, почему для стороны, на которую суд возлагает большую часть совокупных судебных расходов, эти расходы перестают быть судебными.
Отметим, что существуют арбитражные решения, в которых суды признавали сумму возмещенных ответчиком в пользу другой стороны судебных издержек и госпошлины внереализационными расходами ответчика именно по подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ (постановления ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2009 № А42-6526/2007, Поволжского округа от 11.11.2008 № А55-733/08, Центрального округа от 13.12.2005 № А48-1862/05-18, Московского округа от 31.05.2005 № КА-А41/4420-05).
Отметим также, что расходы на представителя, который отстаивал в суде интересы проигравшей стороны, могут быть признаны в целях налогообложения в расходах проигравшей стороны, в том числе на основании подп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ, как прочие расходы на юридические услуги. Такой вывод можно сделать исходя из постановления Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 № 14616/07 по делу № А50-20721/2006-А14. Суд не подчеркивал, а просто констатировал факт, что представителю ответчика удалось добиться мирового соглашения, но отметил общую направленность расходов на сохранение прибыльности производства (соответствие расходов критериям ст. 252 НК РФ).
Илья Макалкин, «ЭЖ»