ЕСН для работников и подрядчиков

Высший Арбитражный Суд РФ разъяснил, какие выплаты и вознаграждения работникам, подрядчикам и исполнителям облагаются единым социальным налогом.

Cогласно п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ ЕСН облагаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц:

● по трудовым договорам;

● по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям);

● по авторским договорам.

Нетрудно заметить, что эти выплаты и вознаграждения в НК РФ обрисованы лишь в общих чертах. Отсюда конфликтные ситуации между налогоплательщиками и инспекциями ФНС по поводу того, подпадает ли та или иная выплата под действие п. 1 ст. 236 НК РФ.

Тем компаниям, у которых по данному вопросу возникают споры с работниками налоговых органов, может оказать помощь Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 №-106).

Сотрудники ФНС в ходе выездной налоговой проверки общества с ограниченной ответственностью установили, что оно не включало в налоговую базу суммы, которые выплачивались исполнителям по договорам возмездного оказания услуг для возмещения понесенных ими издержек. Налоговики сочли это нарушением закона. По мнению работников ФНС, законодатель не установил, что подобные выплаты исключаются из объекта обложения ЕСН.

Однако налогоплательщик, которого инспекция ФНС попыталась привлечь к ответственности, доказал в суде ошибочность такой позиции.

Суд решил, что по смыслу п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом являются выплаты, произведенные в пользу физических лиц в оплату выполненных работ (оказанных услуг). А компенсация издержек направлена на погашение расходов, произведенных подрядчиком или исполнителем в интересах заказчика. Следовательно, она не может рассматриваться в качестве оплаты самих услуг.

Но для того чтобы не включать компенсацию этих издержек в налоговую базу по ЕСН, заказчик должен, во-первых, предусмотреть возможность такой компенсации в договоре, а во-вторых, подтвердить документами, что исполнитель (подрядчик) фактически понес эти издержки.

Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с требованием признать недействительным решение налогового органа о привлечении его к ответственности. Налоговикам не понравилось, что общество не включило в налоговую базу суммы, выплаченные работникам в виде компенсации за вредные условия труда на основании коллективного договора.

Арбитражные судьи отказали обществу и поддержали позицию налогового ведомства, но с одной оговоркой.

Они указали на то, что согласно абз. 9 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством компенсационных выплат, связанных с выполнением гражданином трудовых обязанностей. Что именно следует понимать под такими выплатами, разъясняет Трудовой кодекс РФ. Он выделяет два вида компенсационных выплат.

1. Под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных законом обязанностей (ст.-164 ТК РФ). Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и не облагаются ЕСН.
2. Статья 129 ТК РФ предусматривает возможность введения на предприятии выплат компенсационного и стимулирующего характера,-которые являются составной частью зарплаты.

Такие компенсации призваны мотивировать работников, а не возмещать затраты, связанные с выполнением ими трудовых обязанностей. Значит, на них нужно начислять ЕСН.

Доплаты работникам, установленные коллективным договором, относятся ко второй разновидности компенсаций и должны облагаться налогом.

ЗАО не включило в налоговую базу по ЕСН суммы, направленные на получение работниками высшего образования. При этом руководство общества исходило из того, что согласно абз. 7 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН расходы на повышение профессионального уровня работников.

Но налоговая инспекция усмотрела в этом незаконное занижение суммы налога. По ее мнению, эту норму нельзя применять, если работник получает новую специальность. В данном случае, как считали работники ФНС, речь идет не о повышении профессионального уровня работника, а о его обучении.

Арбитражные судьи согласились с доводами общества. ВАС РФ отметил, что, решая вопрос о том, облагаются ли ЕСН расходы по обучению, «следует проводить разделение по субъекту, выступающему с инициативой профессиональной подготовки или переподготовки, а также по цели таких действий».

●Если обучение ведется в интересах работника и по его инициативе, расходы работодателя на такое обучение облагаются налогом.

●Если же инициатором обучения является работодатель и его целью является более эффективное выполнение трудовых обязанностей, ЕСН платить не нужно «вне зависимости от формы такого обучения» (видимо, судьи имеют в виду, что это правило относится не только к краткосрочным курсам, но и к высшему образованию).

Доказательствами того, что сотрудники учатся не по своей инициативе, являются, в частности, план обучения, утвержденный приказом руководителя предприятия, прописанное в трудовых договорах положение о возможности повышения квалификации по инициативе работодателя и договоры, заключенные между работодателем и образовательным учреждением.