Система аналитического учета и расчетов

В условиях положительной динамики рынков управление предприятием осуществляется по уже сложившимся технологиям. Но сегодня, когда изменены и сужены рынки, сокращены объемы продаж, приходится корректировать стратегию и выбирать ориентиры на основе тенденций, сформировавшихся исходя из изменений прошлого года. Отслеживая и изучая изменения во внешней среде, можно понять, что происходит на рынке. Опасность для жизнедеятельности предприятия представляют не отдельные события (рост цен, тарифов, налоги), а долгосрочные процессы, приводящие к негативным тенденциям. Их своевременное обнаружение позволит поддерживать конкурентоспособность и стабильность предприятия. Надежным помощником руководителя может стать контроллинг.

 

Подход контроллинга

С одной стороны, необходимо обладать профессиональными знаниями и умениями, позволяющими использовать разнообразный управленческий инструментарий в аналитических целях для получения достоверной информации и подготовки управленческих решений. Это предполагает знание технологии и экономики бизнеса (предприятия). При этом главное — практическая ориентация информации на ежедневные потребности руководителей, постоянно решающих головоломки.

С другой стороны, важны социальная компетенция, умение применять профессиональные знания и навыки при реализации и достижении поставленных целей. Надо не только рассчитывать финансовые последствия решений, но и своевременно доводить до сведения руководителей информацию, необходимую для принятия решений, представлять и комментировать ее надлежащим образом, то есть «продавать» свой продукт руководству и специалистам в виде аналитических отчетов, записок и т.д. Нужно обсуждать актуальные проблемы на экономическом языке, выступать в роли модератора и принимать согласованное решение.

Чем сложнее ситуация на предприятии, тем важнее социальная компетенция контроллинга. Это его качество поможет критически оценить структуру предприятия и выполняемые функции в отдельных службах, которые позволяли достигать хороших результатов в прошлом. Сегодня изменения ситуации на рынках неизбежно связаны с изменением устоявшегося порядка работы (организации).

 

Система аналитического учета

Контроллер рассматривает информацию через призму аналитики и выстраивает систему учета и управленческих расчетов по четырем парам расчетных величин (см. «ЭЖ», 2010, № 4):

• затраты и доходы;
• издержки и объем производства;
• выплаты и поступления (доход и приход);
• расходы и доход (приход).

Основываясь на этих величинах, следует выделить три аналитических уровня — анализ ликвидности, доход фирмы, производственная прибыль (схема 1). Далее можно отслеживать лишь изменение прибыли и ликвидности не только по предприятию в целом, но и более детально — в производственно-экономической и финансово-экономической сферах.

Контроллер использует взаимосвязи между данными уровнями и сферами таким образом, чтобы своевременно получать информацию об изменениях во внешней среде, анализировать ее, формулировать предварительные выводы и предлагать варианты адаптации к изменениям.

Исходя из такого разделения задач структура аналитического учета включает финансово-экономическую (внешнюю) и производственно-экономическую (внутреннюю) сферы предприятия (табл. 1).

Внешняя система аналитического учета (финансовый учет) охватывает все процессы между предприятием и внешней средой, результаты представляются в основном в финансовых отчетах, ориентированных на информационные потребности, в частности, собственников, инвесторов, кредиторов.

Внутренняя система аналитического учета (управленческий или производственный учет) строится на внутренних процессах предприятия и включает в основном расчеты издержек и объемов выпуска продукции в короткие периоды для определения доходности предприятия и расчеты по планированию его деятельности. Эта информация готовится для руководителя и используется только при принятии управленческих решений.

Аналитическая система учета с соответствующими расчетами расширяет и дополняет возможности традиционной системы учета. Она формируется исходя из потребностей управления и может выполнять функцию управленческих расчетов и информационного инструментария для менеджера.

Расчеты базируются на расчетных величинах потоков и запасов и составляют элемент управленческой системы учета.

Контроллер занимается внутренним учетом для определения результатов управленческих решений, калькуляцией продукции (определение ее цены) и сопровождением проектов.

 

Управленческие расчеты

Управленческие, или аналитические, расчеты нужны для управления главными целями предприятия (прибыль и ликвидность), анализа, оценки, планирования и контроля производственно-хозяйственной и финансово-экономической деятельности. Одна из важных функций таких расчетов — обеспечение обратной связи с рынками и отслеживание изменений.

Для практического использования расчеты классифицируют по таким критериям, как направленность информации, повторяемость, объекты, время и расчетные величины аналитического учета (схема 2).

Каждый конкретный расчет обычно объединяет несколько критериев и различные цели.

Такой подход поможет различать направления деятельности, последовательно исключать неэффективные и развивать перспективные, основываясь на стратегических показателях (например, величине маржинального дохода либо сумме покрытия одного продукта или направления деятельности).

Получаемая в результате аналитических расчетов информация используется исходя из целей предприятия. Главное назначение этих расчетов в том, чтобы информировать руководство или собственника, насколько предприятие своими решениями и действиями в прошлом и планами на будущее приближается к намеченной цели.

Система финансово-экономических управленческих расчетов формируется в соответствии с целями предприятия (прибыль и ликвидность, экономика и финансы). В ней можно выделить две группы: первая — экономические расчеты издержек, доходов, прибыли, вторая — финансовые расчеты и расчеты по финансированию. Каждая группа согласно целевому назначению оперирует стоимостными или финансовыми величинами потоков и (или) запасов (издержки, доходы, затраты, выплаты, поступления и проч.). Прибыль можно рассчитывать двумя способами: за определенный период времени на основании данных отчета о прибылях и убытках и на определенный момент времени на основании данных баланса как изменение величины собственного капитала. А в балансе как самостоятельной подсистеме содержится и сальдо ликвидности (денежные средства), и сальдо прибыли. Поэтому баланс является связующим звеном между этими двумя сферами (табл. 2).

Финансовые расчеты строятся на потоках платежей «поступления — выплаты», которые ведут к изменению фонда ликвидных средств, а расчеты по финансированию — на величинах «приход — расход», определяемых как изменение фонда финансовых средств. К финансовым расчетам относят и составление отчета о движении финансовых (денежных) средств на предприятии. Такие расчеты позволяют определять и управлять краткосрочной и долгосрочной ликвидностью, а также выявлять финансовую структуру предприятия и его потребность в капитале с учетом рентабельности и риска вложения. Расчетами занимается финансовый менеджмент. Его основная задача — согласовать потоки платежей так, чтобы платежеспособность предприятия была гарантирована в любой момент даже с учетом неопределенности будущих платежей.

На базе фактической информации такие расчеты служат для отчетности и составления финансовых планов. На величинах «поступления — выплаты» основаны также динамические методы оценки инвестиционных проектов с точки зрения их доходности, включающие дисконтирование временной структуры потоков платежей на начало планируемого периода (динамичные методы инвестиционных расчетов).

Балансовые расчеты позволяют получить представление об имущественном и финансовом положении предприятия, а также его доходности. Эта информация о прибыли и потенциале прибыли предприятия. Финансовое положение характеризует его ликвидность на момент составления баланса, которая отражает лишь структуру финансирования. Данные о будущей ликвидности как втором компоненте финансового положения предприятия на основании баланса получить невозможно.

Периодический учет и расчет издержек и прибыли необходимы для управления ресурсами, внутрипроизводственными процессами и технологией изготовления продукта (оказания услуг) в соответствии с целью предприятия, основываются на расчетных (калькуляционных) величинах. Предмет принятия решений — структура программы производства и сбыта с учетом изменений конкретной рыночной ситуации и издержек (потребленные ресурсы).

Задача управленческого учета состоит прежде всего в том, чтобы охарактеризовать процесс производства с экономической точки зрения, показать структуру затрат и на этой основе найти пути их снижению (практический пример см. в статье «Анализ перемен и управление ими»).

Количественное отражение процесса производства связано с учетом в стоимостной форме использования ресурсов (учет издержек по элементам), который в свою очередь выявляет места (центры) возникновения издержек и калькулирует (учитывает) их объекты (продукты, услуги). Такие расчеты позволяют установить величину прибыли, определить ее источники и факторы влияния.

Управление прибылью в краткосрочном периоде основывается на возможности влиять на снижение издержек и увеличение доходов. Цель в том, чтобы, во-первых, рассчитать краткосрочную прибыль предприятия и контролировать эффективность производственных процессов для обоснования будущих решений и, во-вторых, определить нижнюю границу цен на продукты. На данных такого учета строится планирование прибыли для всего предприятия (табл. 3).

Организация, период времени и методы периодического расчета издержек на каждом предприятии зависят от особенностей производства и считаются внутренним делом самого предприятия.

Такие расчеты лежат в основе принятия рациональных решений об изменениях в процессе производства и технологии. Это относится к реализованным и будущим решениям. В первом случае анализируют неверные решения или ошибочное поведение, чтобы впоследствии избежать ошибок. Во втором случае речь идет о попытке расчетов возможных последствий принятых решений.

Расчеты эффективности устанавливают взаимосвязи между результатами и затратами ресурсов (между прибылью и капиталом, материальными затратами и запасами сырья и материалов на складе, между различными видами издержек и т.д.), формируя новую дополнительную информацию о производственных процессах и тенденциях на предприятии. Полученную информацию используют при анализе и оценке фактического состояния и развития различных сторон деятельности предприятия (развитие производства, складского хозяйства, объемов продаж в различные периоды времени) и, так же как данные других разделов аналитического учета, — при контроле, планировании и управлении.

Задача расчетов по планированию заключается в том, чтобы прогнозировать ситуацию. Обычно это происходит на основании данных бухгалтерского и финансового учета и расчетов издержек методами финансово-экономического анализа и определенных расчетов.

Сегодня, чтобы планировать деятельность на ближайшие месяцы, следующий квартал, год и на более отдаленную перспективу, предприятия должны обладать достоверной информацией. Для надежного прогнозирования доходов важно понимать, что собираются предпринимать клиенты, в каком направлении двигаться самим. Контроллинг в такой ситуации может помочь организовать систему сбыта, ориентированную на клиентов. Такая система выстраивается на основе периодического получения информации по клиентам, их группировке, систематической обработке, анализе и подготовке определенных выводов и практических рекомендаций. Аналитическая информация о клиентах позволяет отслеживать изменение ситуации на рынках.

Налаживание системы обеспечит обратную связь с рынками сбыта и клиентами, позволит отслеживать основные тенденции этих рынков и обоснованно принимать решения о стратегии и политике сбыта и распределения продукции предприятия.

Планировать — значит думать и действовать в рамках альтернатив. Необходимо разрабатывать различные сценарии развития бизнеса с учетом изменений ситуации во внешней среде (цены на ресурсы и продукты, сужение рынка, выход на новые рынки и т.д.) и изменений объемов выпускаемой продукции или оказываемых услуг. Располагая несколькими проработанными сценариями и конкретным планом действий по каждому из них, можно поддерживать конкурентоспособность бизнеса и снижать степень риска его развития. И это задача контроллера независимо от того, кто по должности эту роль исполняет.

Чем больше предприятие и разнообразнее его производственная программа, тем сложнее расчеты по планированию. Обязательно придется применять сложные методы расчета. Но можно использовать возможности интегрированных систем и пакетов программ, которые в условиях быстро меняющихся хозяйственных и социальных условий позволяют думать и планировать альтернативно.

 

Задачи и организация их решения

Задача контроллера не только и не столько в том, чтобы определить прибыль по продуктам и направлениям деятельности. В первую очередь он должен ответить на вопрос, как улучшить ситуацию с прибылью на предприятии. Для этого он организует управленческий учет и проводит расчеты. На основании проведенного анализа и полученной количественной информации разрабатывается программа действий по увеличению прибыли и улучшению процесса ее получения. Такую программу готовят в отделе планирования на основании бюджета. Предусматривают конкретные мероприятия, а также контролируют фактическое исполнение программы и формы реагирования на отклонения фактических результатов от намеченных.

Поэтому в аналитическом учете акцент смещается с учета на прогноз и анализ источников прибыли (то есть рынок с его сегментами). При этом учет всех издержек и отнесение их к продуктам уходят на второй план.

Систему аналитического учета и расчетов можно использовать не только для получения информации, но и для координации деятельности служб и коммуникации между ними при решении ежедневных задач и определении вклада каждой службы в доход предприятия и их влияния на ликвидность. Ведь самая важная сфера деятельности контроллинга лежит в местах стыковок основных структурных подразделений (сбыт, маркетинг, снабжение, производство, экономика, финансы) и обеспечения взаимосвязей в работе всего предприятия, налаживания процессов коммуникации для согласования решений, действий и распределения ответственности.

Использование такого подхода со временем приведет к принятию эффективных решений, поскольку по сути означает изменение порядка принятия решений.

Приведенные расчеты двух сфер деятельности предприятия отражают различные реалии: с одной стороны, действительные процессы — производство продуктов (услуг) и использование ресурсов, с другой — отражение процессов в денежной и стоимостной формах.

Решение финансовых вопросов ориентирует мышление на потоки финансовых средств (поступления и выплаты) и требует обязательного учета фактора времени, особенно при движении денег, а также умения оценивать финансовые последствия принятых и будущих управленческих решений.

Управление прибылью оперирует понятиями запасов имущества (сырья, материалов, оборудования), издержек, объемов производства (производительности), с которыми имеют дело бухгалтер и экономист. Но одному специалисту совмещать эти две сферы сложно.

Как показывает опыт, подготовку информации для управления прибылью и финансового планирования организовать лучше таким образом, чтобы ею занимались две разные службы или два разных человека: экономист-аналитик или контроллер и финансист-аналитик (или финансовый контроллер).

Со временем профессиональная компетенция специалиста, отвечающего за аналитическую работу, может сделать его достойным деловым партнером руководителя, настоящим контроллером.

Таблица 1

Структура аналитического учета и расчетов на предприятии

Функции	Финансовый учет (взаимосвязи предприятия с внешней средой)		Производственный учет (издержки и продукт, услуги)
Учет	Имущество/капитал	Затраты/доходы	Виды издержек (элементы затрат)
Отчетность	Учет остатков (баланс)	Расчет прибыли (отчет о прибылях и убытках)	Центры затрат Учет затрат по продуктам
Анализ и оценки	Отчет о финансовом и имущественном положении, доходности предприятия Определение дивидендов Расчет ликвидности, рентабельности Потоки платежей Анализ и оценка отклонений план/факт		Калькуляция, определение границ цены, операционная прибыль, ответственные за затраты, контроль затрат Производительность затрат Расчет эффективности и доходности Анализ отклонений факт/план
Планирование	План доходов и расходов и планирование баланса Финансовое планирование Планирование ликвидности		Экономические расчеты по планированию (затраты и доходы от продуктов или услуг) Составление бюджета

Таблица 2

Взаимосвязь между целями, расчетными величинами и отдельными системами управленческих расчетов

Цель	Расчетные величины	Отдельные системы расчетов
Ликвидность	Поступления Выплаты	Финансовые расчеты Инвестиционные расчеты
	Приход Доход	Расчеты по финансированию
Прибыль	Доходы Затраты	Расчеты прибыли или убытков Баланс предприятия
	Объем продукции, услуг Издержки	Расчеты доходов от продуктов и издержек

Таблица 3

Примеры некоторых видов расчетов

Сфера	Примеры расчетов
Расчеты издержек	Расчеты фактических издержек Расчеты плановых издержек с анализом отклонений план/факт
Расчет прибыли	Расчет производственной прибыли Расчет прибыли по продуктам Расчет прибыли по группам продуктов Поэтапный расчет сумм покрытия
Расчет сумм покрытия	Суммы покрытия по отдельным продуктам, группам продуктов, рынкам, клиентам
Калькуляция	Промежуточная калькуляция Калькуляция с плановыми суммами покрытия