Федеральным законом от 20 августа 2004 г. № 109-ФЗ «О внесении изменений в ст. 146 и 149 части второй НК РФ» п. 3 ст. 149 НК РФ дополнен подп. 22 и 23. Таким образом, с 1 января 2005 г. не облагается НДС реализация жилых домов и помещении, долей в них, а также передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир.
Учитывая положения п. 8 ст. 149 и п. 2 ст. 162 НК РФ, налогоплательщики при получении авансового платежа под предстоящую реализацию (по договорам купли-продажи, которая будет осуществляться с 1 января 2005 г.) жилых домов и помещений, а также долей в них и передачи доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир полученную сумму авансового платежа вправе не облагать НДС.
ФНС РФ в Письме от 9 декабря 2004 г. № 03-1-08/2467/17@ (согласовано с Минфином РФ) разъяснило следующее:
«Указанный порядок освобождения не распространяется на строительно-монтажные работы по капитальному строительству жилых домов, жилых помещений, выполняемые на основании соответствующих договоров подряда (субподряда) подрядными (субподрядными) организациями.
Следовательно, при передаче заказчиком-застройщиком инвестору (инвесторам) затрат на строительство жилого помещения (либо долей затрат, приходящихся каждому инвестору) в связи с завершением капитального строительства объекта (жилого помещения) инвестору (инвесторам) выставляются счета-фактуры, в которых отражаются суммы налога, уплаченные заказчиком-застройщиком поставщикам материальных ценностей, используемых при строительстве жилого помещения, и подрядным организациям за выполненные строительно-монтажные работы, а также сторонним организациям, включая услуги заказчика-застройщика, включенные в фактические затраты по строительству жилого помещения.
Данная льгота также не распространяется на операции по передаче имущественных прав на жилые помещения (долей в них)».
Для того чтобы в приведенном в вопросе случае строительно-монтажные работы по строительству жилья были объектом обложения НДС без применения рассматриваемой льготы, у них должен быть заказчик. То есть отношения по договору, связанному с приемкой-передачей жилья, должны соответствовать главе 37 «Подряд»ГК РФ. Предметом такого договора будут являться работы, результатом работ — вещь, изготовленная подрядчиком (квартира).
При строительстве жилых домов заказчиком на выполнение подрядных работ по изготовлению вещи (строительству недвижимости) в терминах ГК РФ выступает инвестор, а подрядчиком — заказчик-застройщик. Поэтому, если заключаются договоры инвестирования, а не купли-продажи жилья, то нет оснований освобождать от НДС строительно-монтажные работы, выполненные по заказу инвестора заказчиком-застройщиком (в том числе совмещающим функции генерального подрядчика) и другими подрядчиками и субподрядчиками. Именно об этом справедливо говорится в указанном выше Письме ФНС России.
Порядок освобождения от налогообложения операций, перечисленных в подп. 22 и 23 п. 3 ст. 149 НК РФ, применяется только при реализации (в том числе инвесторами) жилых помещений (долей в них) по договору купли-продажи, а также при передаче доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир по договору купли-продажи. То есть договор на передачу квартиры должен быть заключен в соответствии с главой 30 «Купля-продажа» ГК РФ без включения в него каких-либо элементов договора инвестирования. При этом организация, строящая жилье, должна оформить право собственности
на квартиры на себя и лишь затем передать его покупателю. Такой договор будет являться не договором на выполнение строительно-монтажных работ (независимо от того, что они выполнялись заказчиком-застройщиком в процессе строительства), а договором на реализацию вещи. Такая реализация (по договору купли-продажи, а не инвестирования) будет подпадать под норму главы 21 НК РФ о предоставлении льготы при реализации жилья.