Порядок бухгалтерского учета государственных субсидий определен ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».
Согласно п. 5 ПБУ 13/2000 организация принимает бюджетные средства к бухгалтерскому учету при наличии следующих условий:
— имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены. Подтверждением могут быть заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация и т.п.;
— имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Подтверждением могут быть утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.
Принятие к бухгалтерскому учету бюджетных средств отражается как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам (п. 7 ПБУ 13/2000). Согласно Инструкции по применению Плана счетов для отражения бюджетного целевого финансирования применяется счет 86 «Целевое финансирование».
В рассматриваемой ситуации субсидия предоставлена из регионального бюджета на возмещение уже произведенных организацией затрат. Следовательно, условия для ее получения уже выполнены. Поэтому сразу при получении решения органа власти субъекта РФ о выдаче субсидии можно сделать проводку:
Дебет 76 Кредит 86
— приняты к учету бюджетные средства, отражена задолженность регионального бюджета по субсидии.
Согласно п. 8 ПБУ 13/2000 бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов организации. Одновременно по внеоборотным активам, приобретенным за счет бюджетных средств и подлежащим согласно действующим правилам амортизации, в общем порядке начисляются амортизационные отчисления.
Суммы бюджетных средств на финансирование капитальных расходов списываются со счета учета целевого финансирования на систематической основе, а именно на протяжении срока полезного использования внеоборотных активов, подлежащих согласно действующим правилам амортизации. При этом целевое финансирование учитывается в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в течение срока полезного использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной амортизации на финансовые результаты организации как прочие доходы (п. 9 ПБУ 13/2000).
В силу п. 10 ПБУ 13/2000 бюджетные средства на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, отражаются как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации в виде прочих доходов.
Из совокупности норм п. 8, 9, 10 ПБУ 13/2000 следует, что сразу после отражения возникновения целевого финансирования можно отразить его использование проводками:
Дебет 86 Кредит 91-1
— часть субсидии, приходящаяся на сумму уже начисленной амортизации, списана в состав прочих доходов. Эта часть региональной субсидии определяется по формуле:
Выделенная сумма субсидии х Сумма амортизации, начисленной к моменту выделения субсидии : Первоначальная стоимость основных средств (станков);
Дебет 86 Кредит 98-2
— оставшаяся часть региональной субсидии отнесена в состав доходов будущих периодов.
По мере фактического получения бюджетных средств соответствующие суммы уменьшают задолженность по государственной помощи и увеличивают счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п. (п. 7 ПБУ 13/2000). Соответственно при поступлении субсидии на расчетный счет делается проводка:
Дебет 51 Кредит 76
— получена сумма субсидии из регионального бюджета.
При дальнейшем начислении амортизации по субсидированным станкам ежемесячно делаются две проводки одновременно:
Дебет 20 Кредит 02
— начислена сумма амортизации;
Дебет 98-2 Кредит 91-1
— часть субсидии, пропорциональная начисленной сумме амортизации, отнесена к прочим доходам. Она определяется по формуле:
Выделенная сумма субсидии × Сумма амортизации, начисленной за этот месяц : Первоначальная стоимость основных средств (станков).
Региональные субсидии на возмещение ранее произведенных капитальных вложений организаций не относятся к средствам целевого финансирования, исключаемым из состава доходов при налогообложении прибыли на основании подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Для организации они являются явной экономической выгодой, и поэтому признаются доходом (ст. 41 НК РФ). В силу ст. 250 НК РФ данная региональная субсидия включается в состав внереализационных доходов.
В налоговом учете она признается в составе внереализационных доходов в порядке, аналогичном принятому в бухгалтерском учете. Сначала при начислении субсидии единовременно в доход относится часть, приходящаяся на уже начисленную амортизацию субсидируемых станков. Потом ежемесячно признается доход пропорционально начислению амортизации (абз. 5 п. 4.1 ст. 271 НК РФ). Если первоначальные стоимости, сроки полезного использования и методы начисления амортизации совпадают в бухгалтерском и налоговом учетах, то признание доходов по субсидии в налоговом учете будет происходить в тех же суммах, что и в бухучете.
«Входной» НДС, ранее принятый к вычету по станкам, не нужно восстанавливать в связи с получением региональной субсидии. Лишь при получении субсидий из федерального бюджета возникает обязанность восстановления НДС. Такой вывод следует из подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ и подтвержден письмами Минфина России от 14.04.2016 № 03-07-11/21297, от 16.12.2015 № 03-07-11/73587, от 23.10.2015 № 03-07-11/60945, от 09.02.2012 № 03-07-11/32, от 09.03.2010 № 03-07-11/52.