Иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль. Основание — ст. 247 и 248 НК РФ. Виды доходов зарубежной компании, которые подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты, если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой иностранной организации, установлены в п. 1 ст. 309 НК РФ.
Российская организация, выплачивающая иностранной фирме доход, признается в данном случае налоговым агентом. А значит, она обязана представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (подп. 4 п. 3 ст. 24 НК РФ). Так, налоговый агент по налогу на прибыль по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для сдачи деклараций по налогу на прибыль, должен представить налоговикам информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период. Такое требование установлено в п. 4 ст. 310 НК РФ.
Для этих целей ФНС России приказом от 02.03.2016 № ММВ-7-3/115@ утвердила форму налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, а также порядок ее заполнения (далее — Порядок).
Согласно положениям ст. 7 НК РФ, если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров. Чтобы российская организация — налоговый агент по налогу на прибыль смогла для целей налогообложения применить положения международных договоров, зарубежная компания, имеющая фактическое право на получение дохода, должна выполнить следующее.
Иностранная компания должна предоставить налоговому агенту подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор по вопросам налогообложения. Это подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту нужно представить перевод на русский язык. Помимо этого иностранная компания должна подтвердить, что она действительно имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. Такой порядок прямо предусмотрен п. 1 ст. 312 НК РФ.
Если налоговый агент имеет вышеназванные документы, то он может для целей налогообложения прибыли применять положения международных договоров. Обратите внимание: для того чтобы налоговый агент смог воспользоваться льготным режимом налогообложения, предусмотренным международными договорами, иностранная компания — получатель дохода должна предоставить российской организации необходимые подтверждения до даты выплаты дохода. Только в этом случае у налогового агента появится основание для освобождения такого дохода от удержания налога или удержания налога по пониженным ставкам (п. 1 ст. 312 НК РФ).
В пункте 1.1 Порядка сказано, что налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов составляется и представляется налоговыми агентами по налогу на прибыль, выплачивающими иностранным организациям доходы от источников в РФ. В связи с этим у налоговых агентов возникает вопрос: а нужно ли сдавать расчет, если согласно международным договорам полученный иностранной компанией доход не облагается налогом?
В письме от 05.07.2017 № СД-4-3/13048@ специалисты ФНС России пришли к выводу, что Порядок не предусматривает никаких исключений в отношении сдачи расчета. Приведем аргументацию налоговиков.
Основания применения пониженной ставки налога или освобождения от исчисления и удержания налога указываются по строке 160 расчета. Согласно п. 8.15 Порядка в нее заносится подпункт, пункт, статья НК РФ и (или) международного договора (соглашения) РФ по вопросам налогообложения, устанавливающие пониженную ставку налога или освобождение конкретного дохода от налогообложения в РФ. В том случае, если доход не подлежит налогообложению в России в соответствии с Налоговым кодексом или положениями международных договоров, то строки 080—140 подраздела 3.2 «Сведения о доходах и расчет суммы налога» раздела 3 расчета не заполняются. В них налоговый агент проставляет нули (п. 8.7 Порядка).
Таким образом, выплачиваемые иностранной организации доходы, признаваемые доходами от источников в РФ в соответствии со ст. 309 НК РФ, в том числе не подлежащие налогообложению в России на основании международного договора, подлежат отражению в представляемом налоговым агентом расчете.
Аналогичной позиции придерживаются Минфин России (письма от 30.09.2016 № 03-08-13/56982, от 10.10.2016 № 03-08-05/58776) и суды (постановление АС Северо-Кавказского округа от 31.03.2016 № А53-17372/2015).
При этом специалисты финансового ведомства в своих разъяснениях указывают, что в расчете могут не отражаться доходы иностранных организаций, получаемые:
— от выполнения работ и оказания услуг на территории иностранного государства;
— по внешнеторговым договорам прямой реализации покупателю произведенных ими в иностранном государстве товаров.
Связано это с тем, что названные доходы согласно ст. 309 НК РФ не являются доходами от источников в РФ.