Нет, вы не должны при ликвидации основных средств восстанавливать ранее принятый к вычету НДС. С такой позицией согласны и чиновники, и суды (причем на высшем уровне). Расскажем подробнее.
Позиция чиновников изменилась
На сегодняшний день Минфин России и налоговая служба придерживаются позиции в пользу налогоплательщиков. Они считают, что восстанавливать НДС при ликвидации основных средств не нужно.
Так, специалисты ФНС России в письме от 16.04.2018 № СД-4-3/7167@ указали, что суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, по приобретенным основным средствам, списываемым до окончания срока амортизации в связи с физическим и моральным износом, восстановлению не подлежат. К такому выводу налоговики пришли на основании правовой позиции ВАС РФ, изложенной в решении от 23.10.2006 № 10652/06. Она заключается в следующем.
Обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятых к вычету сумм НДС должна быть предусмотрена законодательством. Пункт 3 ст. 170 НК РФ устанавливает случаи, при которых суммы налога подлежат восстановлению. Таким образом, в ситуациях, не перечисленных в указанной норме Кодекса, суммы НДС восстанавливать не надо.
В своих разъяснениях налоговики отмечают, что в развитие данной позиции высших арбитров суды нижестоящих инстанций приходят к выводу об отсутствии обязанности по восстановлению сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету, в случае списания налогоплательщиком с баланса основных средств по причине их непригодности.
Специалисты Минфина России при рассмотрении вопроса о необходимости восстановления НДС при выбытии имущества по причине, не связанной с реализацией, также руководствуются позицией высших арбитров, в частности, содержащейся в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 (письмо Минфина России от 15.03.2018 № 03-03-06/1/15834). В этом судебном решении высшие арбитры указали, что если имущество выбыло по причинам, не связанным с реализацией и не зависящим от налогоплательщика, восстанавливать НДС не нужно
Следует сказать, что ранее финансисты придерживались иного подхода. Они считали, что суммы НДС по основным средствам, ликвидируемым в связи с аварией до окончания срока амортизации, в том числе остатки которых приходуются в качестве лома, подлежат восстановлению. При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (письма Минфина России от 18.03.2011 № 03-07-11/61 и от 29.01.2009 № 03-07-11/22). Аргументировалась такая позиция следующим образом.
По общему правилу вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), используемых для осуществления облагаемых НДС операций (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). При этом НДС нужно восстановить в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются для операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению НДС (п. 2 и 3 ст. 170 НК РФ).
Судебная практика
Большинство судов всегда поддерживали налогоплательщиков и отменяли требования налоговиков о восстановлении НДС в рассматриваемой ситуации (см., например, постановления АС Волго-Вятского округа от 24.03.2016 № Ф01-541/2016, Северо-Кавказского округа от 29.10.2014 № Ф08-7499/2014, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2014 по делу № А27-10310/2013, от 27.08.2013 по делу № А27-19496/2012).
Но некоторые суды вставали на сторону налоговых органов. Правда, такие решения отменяли высшие арбитры. Пример — Определение Верховного суда РФ от 21.12.2018 № 306-КГ18-13567. Расскажем об этом деле подробнее.
Организации списала в бухгалтерском учете объекты основных средств, которые пришли в негодность в результате произошедшей аварии. Остатки металлолома компания оприходовала в качестве материалов, а потом их продала. При этом ранее принятые к вычету суммы НДС по списанным объектам организация не восстановила.
Данный факт обнаружили при проверке налоговики и доначислили организации НДС. По их мнению, компания была обязана восстановить НДС по ликвидированным основным средствам. Аргумент: операции по реализации металлолома, оставшегося после ликвидации основных средств, не подлежали налогообложению. Стоит отметить, что спор возник в 2016 г. В тот период операция по реализации лома черных и цветных металлов не облагалась НДС. С 1 января 2018 г. реализация металлолома НДС облагается.
Компания не согласилась с таким решением и обратилась в суд. В первой судебной инстанции она потерпела поражение. Суд поддержал налоговиков и указал, что согласно подп. 1 п. 2 и подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ при использовании основных средств в операциях, не подлежащих налогообложению, ранее принятый к вычету НДС подлежит восстановлению пропорционально остаточной стоимости данных объектов.
Апелляция отменила такой вердикт. Арбитры отметили, что отходы лома, образовавшиеся из объектов основных средств в результате аварии, не являются специально произведенным товаром. Такие отходы по своим функциональным и физическим характеристикам отличаются от объектов основных средств, в связи с чем обязанность по восстановлению НДС, ранее принятого к вычету при приобретении основных средств, в рассматриваемой ситуации у компании не возникла.
А вот кассационный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил в силе их решение. Организации не оставалось ничего другого, как обратиться за защитой своих интересов в Верховный суд. И, как оказалось, не зря. Высшие арбитры встали на сторону налогоплательщика. Вот что они указали.
Ликвидация объектов основных средств не образует основание для восстановления НДС, указанное в подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, поскольку приводит к прекращению физического существования этих объектов, а не к их дальнейшему использованию в необлагаемой деятельности. Из содержания подп. 1 п. 2 ст. 170, п. 2 ст. 171 НК РФ также не вытекает, что право на вычет входного НДС, правомерно заявленное при приобретении основных средств, утрачивается (корректируется), если невозможность продолжения использования данных объектов обусловлена не отказом от дальнейшего ведения облагаемой НДС деятельности, а наступлением неблагоприятных событий, сопутствующих ведению этой деятельности. Иной подход к толкованию положений главы 21 НК РФ не отвечал бы принципу нейтральности НДС, так как приводил бы к возложению различной налоговой нагрузки на компании, приобретшие объекты основных средств, в зависимости от результатов хозяйственной деятельности и возникших в рамках ее осуществления потерь.
Таким образом, само по себе прекращение использования основного средства в связи с произошедшей на производстве аварией не должно влечь корректировку (восстановление) налога, ранее принятого к вычету при приобретении объектов основных средств, в части, приходящейся на их остаточную стоимость.
Как видите, даже если нижестоящие суды примут решения не в пользу компании, есть хороший шанс отстоять свои интересы в высшей судебной инстанции.