Согласно п. 3 ст. 311 НК РФ суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в РФ. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в РФ.
Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ: для налогов, уплаченных самой организацией, — заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, — подтверждения налогового агента.
При обращении в налоговые органы в целях такого зачета налогоплательщики обязаны представлять налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, по форме, утв. приказом МНС России от 23.12.2003 № БГ-3-23/709@.
В соответствии с Инструкцией по заполнению данной налоговой декларации «в строке 140 указывается сумма удержанного (уплаченного) налога, выраженная в рублях по курсу Банка России на дату удержания (уплаты) налога».
В разъяснениях Минфина России подтверждается, что сумма налога, удержанного (уплаченного) в иностранном государстве, подлежит отражению в налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, в рублях по курсу Банка России на дату удержания (уплаты) налога (письмо Минфина России от 30.10.2020 № 03‑03‑06/1/94953).
Учитывая, что в рассматриваемой ситуации речь идет о налоге, удержанном иностранной организацией (а не уплаченном российской организацией самостоятельно, как, например, при уплате налога представительством российской организации, созданным в иностранном государстве), при пересчете суммы налога следует применять курс валюты, действующий на дату удержания налога.
Удержание налога производится в момент выплаты, то есть перечисления дохода. Соответственно, если перечисление и фактическое поступление денежных средств происходит в рамках одних суток, то можно ориентироваться на курс валюты, действующий на дату фактического поступления денежных средств. Минфин России также считает возможным использовать курс, действующий на дату фактического поступления денежных средств (дохода) от иностранной организации.
В соответствии с письмом Минфина России от 31.12.2009 № 03‑08‑05, учитывая изложенное, следует принимать во внимание, что согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
При применении указанных норм НК РФ следует исходить из того, что в рассматриваемой в письме ситуации свидетельством получения дохода от иностранной организации — налогового агента является фактическое поступление денежных средств (дохода) налогоплательщику. При этом российская организация — налогоплательщик получает доход от иностранной организации — налогового агента за вычетом удержанных сумм налога.
Таким образом, по мнению автора, налогоплательщик при исчислении суммы налога, удержанного за пределами Российской Федерации, и заполнении соответствующей налоговой декларации может использовать официальный курс Банка России на дату фактического поступления денежных средств (дохода) от иностранной организации.
Но если поступление средств происходит в другой день, то безопаснее использовать курс, действующий на дату перечисления средств иностранной организацией (при условии, что в документах, представленных иностранной организации, указан день перечисления дохода/удержания налога).