В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами являются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ) в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
Одновременно с этим имеется перечень выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами, установленный в ст. 422 НК РФ.
На основании того, что в указанном перечне отсутствуют суммы оплаты организацией стоимости занятий спортом для работников, Минфин и ФНС делают вывод, что подобные оплаты образуют объект налогообложения страховыми взносами.
В письме Минфина России от 20.01.2022 № 03‑15‑06/3209 говорится следующее: учитывая, что суммы выплат организацией в виде компенсации работникам их расходов по оплате стоимости абонементов в спортивные залы, за содержание детей работников в детских садах, стоимости путевок работников и членов их семей не поименованы в перечне сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, в ст. 422 НК РФ, данные выплаты облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты, производимые организацией физическим лицам в связи с наличием трудовых отношений с указанными физическими лицами.
При этом Минфин обращает внимание, что к выплатам в рамках трудовых отношений относятся не только суммы оплаты труда, но и выплаты социального, компенсационного характера, производимые также на основании трудового или коллективного договоров, локальных актов организации.
Суммы оплаты организацией стоимости занятий спортом для работников, а также суммы компенсации организацией указанных расходов самим работникам в ст. 422 НК РФ не поименованы, и, следовательно, такие суммы подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты в рамках трудовых отношений на основании подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ (письмо Минфина России от 21.04.2020 № 03‑03‑06/3/32714).
Аналогичный вывод приводится и в более ранних разъяснениях Минфина России (письма от 13.10.2017 № 03‑04‑06/67116, от 16.10.2019 № 03‑01‑10/79312).
ФНС России в своем письме от 02.12.2020 № СД-4-3/19820@ приходит к аналогичному выводу. В нем сказано, что оплата услуг по организации спортивных занятий для работников должна рассматриваться в качестве выплат, подлежащих обложению страховыми взносами.
Можно предположить, что приведенный в указанных разъяснениях вывод можно распространить и на оплату билетов на концерты и спектакли, предоставляемые организацией своим работникам.
Таким образом, во избежание рисков организация может принять решение облагать подобные расходы страховыми взносами.
При этом анализ судебной практики по подобным ситуациям показывает, что в случае, когда оплата подобных расходов предусмотрена коллективным договором, она не относится к выплатам в рамках трудовых отношений, а носит социальный характер. В связи с этим многим организациям удавалось доказать, что обязанности по исчислению страховых взносов с таких оплат у них не возникает.
Позиция работодателей основывалась на нижеследующем.
В соответствии со ст. 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.
Заработная плата (оплата труда работника) — это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) (ст. 129 ТК РФ).
Сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда.
В отличие от трудового договора, который в соответствии со ст. 15 и 16 ТК РФ регулирует именно трудовые отношения, коллективный договор согласно ст. 40 ТК РФ регулирует социально-трудовые отношения.
Выплаты социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами.
Таким образом, можно утверждать, что эти выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.
Подобные выводы приведены, в частности, в постановлении Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 № 17744/12 по делу № А62-1345/2012, на которое впоследствии ссылались и другие суды при вынесении решений в пользу работодателей.
Рассмотрим, например, постановление АС Восточно-Сибирского округа от 28.01.2019 № Ф02-6173/2018 по делу № А19-15108/2018.
В нем говорится о том, что выплаты социального характера, не отвечающие признакам вознаграждения за труд, определенные ст. 129 ТК РФ, объектом обложения страховыми взносами не являются.
В ходе проверки фондом установлено, что в проверяемом периоде общество компенсировало затраты своих работников на занятия физической культурой и спортом, а также производило выплату ежемесячного пособия работникам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком в возрасте от полутора до трех лет, в размере одного минимального размера оплаты труда в РФ.
Проанализировав содержание коллективного договора, основания произведенных выплат, суды признали, что спорные выплаты носят социальный характер и, несмотря на то, что они произведены в связи с наличием трудовых отношений, не обладают признаками заработной платы в смысле ст. 129 ТК РФ, поскольку не являются оплатой труда (вознаграждением за труд), не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения этим сотрудником самой работы.
Таким образом, как правильно указали суды, в состав выплат и вознаграждений, произведенных в рамках трудовых отношений, подлежат включению все суммы, выплата которых в качестве вознаграждения и поощрения за труд и его результаты предусмотрена законодательством, коллективным договором и иными локальными актами, трудовым договором, включая компенсации и вознаграждения, не перечисленные в ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ.
Подобный вывод следует также из постановления АС Центрального округа от 28.09.2018 № Ф10-3506/2018 по делу № А14-14507/2017.
Подобранные судебные решения касаются периодов, когда порядок исчисления страховых взносов регулировался не НК РФ, а Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ (либо страховых взносов «на травматизм»). Примеров судебных решений, вынесенных в период, когда порядок исчисления страховых взносов стал регулироваться Налоговым кодексом РФ, в доступных для нас источниках информации нами обнаружено не было.
Учитывая позицию Минфина и ФНС России, при неисчислении обществом страховых взносов с указанных выплат вероятны налоговые риски. В то же время судебная практика показывает, что данная позиция ведомств небесспорна. Поэтому в случае, если оплата билетов и абонементов предусмотрена не трудовым, а коллективным договором, общество может принять решение не исчислять страховые взносы. Но в таком случае оно должно быть готово к спорам с налоговыми органами. При этом мы не можем гарантировать положительный исход дела.