К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на юридические и информационные услуги, на консультационные и иные аналогичные услуги (подп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, расходы, учитываемые в целях налога на прибыль, должны быть документально подтверждены, экономически оправданы и направлены на получение дохода.
Компания привлекает стороннюю организацию в целях приобретения определенных юридических услуг (услуг по формированию соответствующего пакета документов). Как мы понимаем, необходимость в данных услугах вызвана намерением общества приобрести доли в зарубежных компаниях.
Таким образом, привлечение услуг сторонней организации напрямую связано с приобретением обществом долей в зарубежных компаниях.
По данному факту отметим следующее.
При реализации имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных имущественных прав, определяемую в следующем порядке: «при реализации имущественных прав (долей, паев), если иное не предусмотрено настоящим подпунктом, — на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией…» (п. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей настоящей главы признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (далее в настоящей статье — имущественные права)), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении. Это указано в подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ.
Исходя из вышеуказанных норм, расходы на приобретение юридических услуг, связанных с приобретением долей в уставных капиталах других компаний, по нашему мнению, могут быть учтены в целях налогообложения только после дальнейшей реализации таких долей.
Таким образом, принятие к учету в целях налога на прибыль расходов на приобретение рассматриваемых услуг до момента реализации доли вызовет налоговые риски.
Относительно документального подтверждения указанных расходов (в момент, когда такие расходы можно признавать в налоговом учете, с учетом изложенной выше информации) отметим следующее.
Исходя из указанной выше формулировки п. 1 ст. 252 НК РФ, под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом с указанием обязательных реквизитов первичного учетного документа, приведенных в п. 2 ст. 9 данного закона.
Документом, подтверждающим понесенные расходы на приобретение услуг, является акт оказанных услуг.
К обязательным реквизитам первичного документа относится, в частности, содержание факта хозяйственной жизни. Фактом хозяйственной жизни являются сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (п. 8 ст. 3 Закона № 402-ФЗ). К такому реквизиту относится наименование операции, например, оказание юридических/консультационных услуг.
При этом требований об обязательном отражении детализации выполненных работ (услуг) в указанной норме не содержится, на что также обратил внимание и Минфин РФ в письме от 09.04.2014 № 02-06-10/16186.
Минфин указал, что акт выполненных работ (услуг) составляется с учетом требований по обязательному составу реквизитов, перечень которых не содержит требований об обязательном отражении детализации выполненных работ (услуг).
В то же время, согласно сложившейся практике, в отношении подобного рода услуг в случае, если в актах приведены только общие фразы и нет иного документа (например, отчета) с детализированной расшифровкой, какие именно услуги оказаны, возможны налоговые риски.
Судебная практика содержит примеры подобных споров.
Например, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.03.2016 № Ф08-1159/2016 по делу № А53-3067/2015. Суд обоснованно отклонил довод инспекции о том, что представленные обществом акты выполнения услуг и счета-фактуры не раскрывают содержание оказанных услуг в конкретном периоде в связи с отсутствием в них подробного описания содержания и детализации оказанных услуг, указав со ссылкой на статью 38 Кодекса, что управленческие услуги не имеют единицы измерения, количественного объема и цены единицы измерения.
Инспекция не опровергла достоверность актов об оказании услуг и не представила доказательства, свидетельствующие о том, что услуги фактически не оказывались. Суды проверили довод инспекции о том, что в отчетах управляющей компании отсутствует указание конкретных лиц, занимавшихся консультированием, не указаны даты направления заказчиком запросов исполнителю и даты ответов исполнителя, и признали его несостоятельным с учетом показаний работников управляющей компании и представленной переписки в электронном виде и на бумажном носителе.
В постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 29.04.2019 № Ф06-46437/2019 по делу № А72-9600/2018 указано, что налоговым органом выявлено, что в предоставленных счетах-фактурах и актах (которые соответствуют примерной форме «акта оказанных услуг») в графе «наименование работ, услуг» содержится лишь общая информация об оказанных услугах, которая носит формальный характер и не раскрывает суть хозяйственной операции. Для части услуг по договору предусмотрена единица измерения — «абонентская плата за один календарный месяц», которая подразумевает под собой обязательный ежемесячный платеж, не зависящий от реального объема и количества услуг.
Таким образом, из представленных на проверку документов невозможно достоверно установить конкретное содержание этих услуг, в чем они заключались, характер проделанной работы, дату фактического оказания услуг, объем и реальность их исполнения.
Также установлено, что все отчеты к актам оказанных услуг за три года (2014—2016 гг.) содержат идентичный текст, из которого так же, как и из счетов-фактур и актов невозможно установить конкретное содержание услуг, даты их фактического оказания, объем, количество, формирование цен и определение стоимости по видам конкретных оказанных услуг. Кроме того, в отчетах отсутствуют специальные рекомендации для общества в увязке со спецификой его деятельности, с конкретной ситуацией и целью получения дохода, а также детализация проделанной работы.
В связи с этим в целях минимизации налоговых рисков целесообразно получить у сторонней организации акт с подробным указанием проделанной работы, либо отдельный отчет. Из акта (отчета) должно следовать, что услуги связаны с намерением общества приобрести доли в зарубежных организациях. Также доказательством фактического оказания услуг будут служить непосредственно сами документы, подготовленные сторонней организацией.