Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе председательствующего судьи Бациева В.В., судей Зарубиной Е.Н., Поповченко А.А. рассмотрела в судебном заседании заявления закрытого акционерного общества КБ «Ситибанк» (ул. Гашека, д. 8—10, г. Москва, 125047) о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 30.12.2011 по делу № А56-47243/2011, постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.08.2012 по тому же делу по заявлению закрытого акционерного общества КБ «Ситибанк» к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (ул. Профессора Попова, 39А, г. Санкт-Петербург, 197376) о признании частично недействительным решения от 31.05.2011 № 03-38/15-35.
Суд установил:
по результатам выездной налоговой проверки закрытого акционерного общества КБ «Ситибанк» (далее — банк) за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (далее — инспекция) принято решение от 31.05.2011 № 03-38/15-35 о привлечении к налоговой ответственности, согласно которому доначислено 42 008 546 руб. 78 коп. налога на прибыль, 1 667 802 руб. налога на доходы физических лиц, начислены соответствующие суммы пеней, а также банк привлечен к ответственности на основании п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс).
Федеральная налоговая служба решением от 11.08.2011 оставила указанное решение инспекции без изменения, а жалобу банка — без удовлетворения.
Решением Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 30.12.2011, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2012, решение инспекции признано частично недействительным, в том числе по эпизоду привлечения к ответственности на основании ст. 126 Кодекса за непредставление банком как налоговым агентом информации о получении физическими лицами, являвшихся владельцами дебетовых карт CitiGold, дохода в натуральной форме.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 10.08.2012 отменил принятые по делу судебные акты в части признания недействительным решения инспекции по указанному эпизоду, отказав банку в удовлетворении требования в этой части. Также суд кассационной инстанции отменил постановление суда апелляционной инстанции в части оставления без изменения решения суда первой инстанции по эпизоду привлечения банка к ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату налога на прибыль в виде взыскания 1 819 388 руб. штрафа и в этой части дело направил на новое рассмотрение в суд апелляционный инстанции. В остальной части решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции оставлены без изменения.
В заявлениях, поданных в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре судебных актов в порядке надзора, ссылаясь на нарушение единообразия в толковании и применении норм материального права, банк просит отменить постановление суда кассационной инстанций в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности на основании п 1 ст. 126 Кодекса в виде взыскания 17 800 руб. штрафа, оставив в силе решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции по данному эпизоду.
Также банк оспаривает принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции по эпизоду, касающемуся доначисления налога на прибыль по операциям реализации ценных бумаг.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, и, изучив материалы дела, истребованного из Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области, коллегия судей усматривает наличие оснований для передачи дела на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по эпизоду привлечения к ответственности на основании п. 1 ст. 126 Кодекса.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, что в проверяемый период открытое акционерное общество «Аэропорт „Пулково“» на основании заключенного с банком договора от 12.08.2008 № 638 оказывало услуги по обслуживанию в бизнес-залах «Пулково-1» и «Пулково-2» пассажиров, являющихся держателями выпущенных банком дебетовых карт CitiGold или кредитных карт Ultima.
По условиям выпуска дебетовых карт CitiGold держатели этих карт, имевшие среднемесячный баланс на счетах в банке в сумме не менее 1 300 000 руб., имели право получать услуги бизнес-залов с условием оплаты этих услуг банком. Учет пассажиров — клиентов банка фиксировался сотрудниками аэропорта путем заполнения бланков, содержавших оттиск карточки банка, информацию о направлении пассажира, дате посещения и наименовании аэропорта. Стоимость обслуживания одного пассажира в бизнес-залах составляла: на отправление в зале «Пулково» или «Санкт-Петербург» аэровокзального комплекса «Пулково-2» — 1040 руб., за отправление в зале «Aviaпанорама» или «Москва» аэровокзального комплекса «Пулково-1» — 610 руб. Ежемесячно аэропорт выставлял банку счета, которые оплачивались последним.
Указанные обстоятельства, по мнению инспекции, свидетельствуют о получении физическими лицами — клиентами банка дохода в натуральной форме в виде услуг бизнес-зала аэропорта, оплаченных банком, который в силу ст. 210 Кодекса подлежит включению в налоговую базу в целях исчисления налога на доходы физических лиц. В данном случае, по мнению инспекции, банк, не осуществляя выплату дохода физическим лицам, в соответствии с п. 5 ст. 226 Кодекса был обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщать в налоговый орган о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщиков.
Неисполнение указанной обязанности и несообщение информации о получении указанного дохода владельцами дебетовых карт CitiGold (число которых составило 356 человек), явилось основанием для привлечения банка к налоговой ответственности в виде взыскания 17 800 руб. штрафа на основании п. 1 ст. 126 Кодекса.
Признавая недействительным оспариваемое решение инспекции в указанной части суды первой и апелляционной инстанций исходили из следующего.
Сложившиеся между банком и держателями карт отношения носили возмездный характер, каждая из сторон преследовала свою выгоду: клиент — возможность получения определенных видов услуг, включая услуги бизнес-зала аэропорта, при соблюдении определенных условий (внесения на счет соответствующей денежной суммы и поддержания среднемесячного остатка не менее определенного размера), а банк — привлечение большего количества денежных средств.
В рассматриваемом случае в силу возмездности отношений в целом, отдельное предоставление, осуществляемое одной из сторон без получения оплаты в денежной форме от другой стороны, не может быть охарактеризовано как безвозмездное.
Оказанные держателям карт услуги бизнес-залов носили для них возмездный характер и не могут быть охарактеризованы по экономической сути как доход в натуральной форме, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц, а, следовательно, у банка не возникло обязанности, закрепленной в п. 5 ст. 226 Кодекса, по направлению в налоговый орган по месту своего учета письменного сообщения о невозможности удержать налог.
Суд кассационной инстанции признал неправомерным указанный вывод судов первой и апелляционной инстанции, основываясь на следующих доводах.
Согласно п. 1 ст. 210, п. 1 и 2 ст. 211 Кодекса в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц включаются доходы, полученные в натуральной форме, к числу которых относятся, в частности, доходы, возникающие в силу оплаты организациями (полностью или частично) в интересах физических лиц товаров (работ, услуг) или имущественных прав.
Оценивая взаимоотношения банка и его клиентов — физических лиц, являвшихся участниками программы CitiGold, суд кассационной инстанции пришел к выводу о возникновении у физических лиц дохода в натуральной форме, поскольку услуги бизнес-залов были получены безвозмездно взамен процентов по вкладам.
При этом судом кассационной инстанции был отклонен довод банка о необходимости применения при указанной квалификации ст. 214.2 и п. 27 ст. 217 Кодекса, определяющих порядок определения налоговой базы при получении дохода в виде процентов по вкладам в банках, полагая, что действие названных норм не может быть применено в отношении дохода в виде безвозмездной услуги, полученной вкладчиком вместо начисления процентов.
Оспаривая постановление суда кассационной инстанции по рассматриваемому эпизоду, банк в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора приводит следующие доводы.
Правом на получение услуг бизнес-залов с оплатой за счет средств банка обладали лишь держатели карт CitiGold, поддерживающие определенный среднемесячный баланс на счетах в банке. Тем самым банк обеспечивал привлекательность указанного банковского продукта и возможность использовать привлеченные средства для предоставления кредитов под проценты. Привлечение средств под низкие проценты (или в оптимальном для кредитной организации случае, без уплаты процентов) и размещение их под более высокие — основа банковской деятельности. В свою очередь, клиенты, участвуя в программе Citigold и поддерживая требуемый остаток на счетах в банке, лишены возможности воспользоваться своими средствами иным способом и, например, разместить свободные денежные средства во вклад (что гарантировало бы получение дохода в денежной форме в виде процентов), но в обмен на это получают возможность пользоваться привилегиями, предусмотренными программой Citigold, в том числе — правом пользоваться услугами бизнес-залов в аэропортах без дополнительной оплаты.
Например, при размещении 1 300 000 руб. (минимальная сумма, дающая право участвовать в программе Citigold) во вклад по процентным ставкам, действовавшим в банке в проверяемом периоде (например, в декабре 2008 г.), клиент получал бы в месяц доход в виде процентов в сумме не менее 5958 руб. Если бы клиент разместил вклад в другом банке по средним ставкам, существовавшим на рынке в этот период (согласно данным, опубликованным Банком России, в декабре 2008 г. средняя ставка по депозитам населения без депозитов «до востребования» составляла 11,2%), то клиент получил бы доход в размере 12 133 руб.
В то же время размещение указанной суммы на прогрессивном сберегательном счете в рамках программы Citigold (остаток по которому учитывался при расчете среднемесячного баланса) в тот же период принесло бы клиенту лишь 2 397,25 руб.; размещение данной суммы на расчетном счете в рамках программы Citigold вообще не принесло бы клиенту дохода в виде процентов. По сути, неполучение возможного дохода от вклада и было для клиентов платой за пользование услугами бизнес-залов. При стоимости одного посещения бизнес-зала в аэропорту «Пулково-1» 610 руб., а в аэропорту «Пулково-2» — 1040 руб., возможный доход от вклада предоставил бы физическому лицу возможность посетить бизнес-залы за свой счет несколько раз в месяц.
В силу п. 1 ст. 423 Гражданского кодекса Российской Федерации возмездным является договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей.
По мнению банка, в рассматриваемом случае между банком и его клиентами имеют место возмездные отношения: поддерживая требуемый остаток на счетах в банке клиенты взамен получают право пользоваться услугами бизнес-зала в аэропортах без дополнительной оплаты.
Кроме того, по мнению банка, даже при признании факта получения держателями карт экономической выгоды — дохода, подлежащего налогообложению, налогообложение должно осуществлять с учетом положений, предусмотренных ст. 214.2 и п. 27 ст. 217 Кодекса, согласно которым в отношении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, налоговая база определяется как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на пять процентных пунктов, а по вкладам в иностранной валюте исходя из 9% годовых.
Таким образом, в случае если совокупный доход по вкладам в виде начисленных процентов и в виде оплаченных услуг превысил бы установленный названными нормами Кодекса предел, то соответствующее превышение и подлежало бы обложению налогом на доходы физических лиц. Однако таких обстоятельств инспекция в ходе выездной налоговой проверки не устанавливала.
Учитывая изложенное, в целях обеспечения единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права коллегия судей усматривает основания для передачи дела на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по указанному эпизоду.
По эпизоду начисления налога на прибыль по операциям реализации ценных бумаг коллегия судей, оценив доводы банка, приводимые в надзорной жалобе, полагает, что они не свидетельствуют о наличии оснований, предусмотренных ст. 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра оспариваемых судебных актов в порядке надзора. Отсутствия единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм материального права по данному эпизоду не установлено.
Руководствуясь ст. 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд определил:
1. Передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело № А56-47243/2011 Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области для пересмотра в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.08.2012.
2. Предложить Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 представить в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отзыв на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора в срок до 10 марта 2013 г.
Председательствующий судья
В. Бациев
Судья
Е. Зарубина
Судья
А. Поповченко