Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе председательствующего судьи Бациева В.В., судей Зарубиной Е.Н., Поповченко А.А. рассмотрела в судебном заседании заявление открытого акционерного общества «Аэрофлот - российские авиалинии» (ул. Арбат, д. 10, г. Москва, 119002) о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Москвы от 05.04.2012 по делу № А40-136146/11-107-569, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 08.10.2012 по тому же делу
по заявлению открытого акционерного общества «Аэрофлот - российские авиалинии» о признании частично недействительными решений Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (проезд Черепановых, д. 12/9, стр. 1, г. Москва, 125239) от 18.05.2011 № 1707 и от 20.05.2011 № 1708, а также об обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Московской области (пр. Юбилейный, д. 61, г. Химки, 141400), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Краснодарскому краю (ул. Кирова, д. 41, г. Сочи, 354341), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по г. Санкт-Петербургу (пр. Лермонтовский, д. 47, г. Санкт-Петербург, 191103), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Магаданской области (ул. Пролетарская, д. 39, г. Магадан, 685000) произвести зачет излишне уплаченного налога на прибыль за 2007 - 2008 г.г.
Суд
установил:
Открытым акционерным обществом «Аэрофлот - российские авиалинии» (далее - общество) 21.12.2010 и 23.12.2010 были представлены в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (далее - инспекция) уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2007 и 2008 г., в которых сумма исчисленного налога была уменьшена за 2007 год на 326 041 759 рублей, за 2008 - на 242 347 671 рубль. Поскольку обязанность по уплате налога на прибыль, исчисленного согласно данным первоначальных деклараций, была исполнена полностью, общество обратилось в инспекцию и территориальные налоговые органы по месту учета обособленных подразделений, с заявлениями о зачете излишне уплаченных сумм налога в порядке статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
По итогам камеральных налоговых проверок указанных уточненных деклараций инспекцией приняты решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности от 18.05.2011 № 1707 и от 20.05.2011 № 1708, согласно которым по ряду заявленных обществом оснований было признано необоснованным уменьшение ранее исчисленного налога на прибыль, что повлекло его доначисление (восстановление) за 2007 год в размере 244 290 298 рублей, за 2008 год - 212 232 638 рублей. В части указанных сумм в проведении зачета отказано.
Одним из оснований к доначислению послужил вывод инспекции о неправомерном отражении обществом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сумм налога на добавленную стоимость, исчисленного и уплаченного обществом по ставке 18 процентов в связи с неподтверждением права на применение ставки 0 процентов в отношении грузовых перевозок экспортируемых, импортируемых грузов, а также грузов, перевозимых в режиме международного таможенного транзита, и истечением трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Кодекса, с момента окончания налогового периода, в котором были осуществлены перевозки. Указанные действия повлекли, по мнению инспекции, необоснованное уменьшение налога на прибыль в размере 182 229 099 рублей за 2007 год и 162 883 310 рублей за 2008 год.
Общество обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решений об отказе в привлечении к налоговой ответственности от 18.05.2011 № 1707 и от 20.05.2011 № 1708 и об обязании инспекции, а также территориальные налоговые органы по месту учета обособленных подразделений произвести зачет спорных сумм излишне уплаченного налога на прибыль.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 05.04.2012, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2012, обществу отказано в удовлетворении заявленных требований.
Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 08.10.2012 оставил без изменения решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре судебных актов в порядке надзора, ссылаясь на нарушение судами единообразия в толковании и применении норм материального права, общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с отражением в составе расходов по налогу на прибыль сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного в бюджет по ставке 18 процентов в связи с неподтверждением права на применение ставки 0 процентов.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, и изучив материалы дела, истребованного из Арбитражного суда города Москвы, коллегия судей усматривает наличие оснований для передачи дела на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, общество осуществляло в 2004-2006 г. операции, подлежащие налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса. Часть операций (услуг по перевозке), в отношении которых в течение установленного Кодексом срока не был собран необходимый пакет документов для подтверждения права на применение ставки 0 процентов, общество, руководствуясь требованиями пункта 9 статьи 165, пункта 9 статьи 167 Кодекса, облагало налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.
Согласно приведенным нормам, а также пункту 10 статьи 171, пункту 3 статьи 172, пункту 2 статьи 173 Кодекса, если впоследствии (в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором были оказаны соответствующие услуги) налогоплательщик представит в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, уплаченные суммы налога на добавленную стоимость подлежат возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 176 Кодекса, путем заявления их в качестве налогового вычета.
Не подтвердив в течение названного трехлетнего срока право на применение ставки 0 процентов и утратив в силу этого обстоятельства в 2007 и 2008 г.г. право на возврат налога на добавленную стоимость, исчисленного по ставке 18 процентов в отношении операций по перевозке, имевших место, соответственно, в 2004 и 2005 г.г., общество учло сумму данного налога, уплаченного за счет собственных средств, в составе расходов по налогу на прибыль.
Признавая неправомерным включение в состав расходов по налогу на прибыль указанных сумм налога на добавленную стоимость, суды исходили из следующего.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса, учитываются в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
В соответствии с пунктом 19 статьи 270 Кодекса к числу расходов, не учитываемых в целях налогообложения, отнесены суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком в соответствии с Кодексом покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено Кодексом.
По мнению судов, исчерпывающий перечень случаев, когда налог на добавленную стоимость может быть учтен в составе расходов, предусмотрен пунктом 2 статьи 170 Кодекса.
Спорный случай в названном перечне не упомянут, в связи с чем суммы налога на добавленную стоимость, исчисляемые при экспортных операциях по ставке 18 процентов в случае неподтверждения налогоплательщиками права на применение ставки 0 процентов, подпадают под регулирование, предусмотренное пунктом 19 статьи 270 Кодекса.
Оспаривая судебные акты по рассматриваемому эпизоду, общество в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора приводит следующие доводы.
Согласно общему правилу, предусмотренному статьей 171 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная налогоплательщиком по совершенным им операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит уменьшению на налоговые вычеты. В исключение из данного правила пунктом 2 статьи 170 Кодекса определен перечень случаев, когда «входящий» налог на добавленную стоимость учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), что имеет место либо в силу статуса приобретателя (он не является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика), либо характера совершаемых им операций (данные операции не признаются объектом налогообложения, освобождены от налогообложения, либо местом их совершения не признается территория Российской Федерации), для которых им приобретены указанные товары (работы, услуги).
Таким образом, ссылка судов на положения пункта 2 статьи 170 Кодекса в обоснование позиции о невозможности учета в составе расходов спорных сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных обществом как налогоплательщиком по операциям реализации, ошибочна, поскольку указанная норма наряду со статьей 171 Кодекса определяет правила в отношении не «исходящего», а «входящего» налога на добавленную стоимость - налога, уплачиваемого налогоплательщиком как покупателем или заказчиком контрагенту при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.
Пункт 2 статьи 170 Кодекса, определяя судьбу «входного» налога на добавленную стоимость, закрепляет положения, являющиеся исключением из общего правила о заявлении данного налога в качестве налогового вычета, а не из правила, предусмотренного пунктом 19 статьи 270 Кодекса.
Пункт 19 статьи 270 Кодекса подлежит применению в отношении «исходящего» налога на добавленную стоимость, исчисленного налогоплательщиком по операциям реализации товаров (работ, услуг).
Согласно пункту 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога. При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы налога на добавленную стоимость, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации (пункт 1 статьи 248 Кодекса), и, как следствие, не включаются в состав расходов (пункт 19 статьи 270 Кодекса).
В отличие от изложенного регулирования налог на добавленную стоимость, исчисленный обществом по ставке 18 процентов в связи с неподтверждением права на применение ставки 0 процентов, дополнительно к провозной плате грузоотправителям не предъявлялся, и в силу данного обстоятельства был уплачен обществом за счет собственных средств. Указанные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.
Учитывая изложенное, общество полагает, что пункт 19 статьи 270 Кодекса в рассматриваемом случае не применим, поскольку он распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком в соответствии с Кодексом покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Анализ судебной практики показал отсутствие единообразия в разрешении судами поставленного вопроса.
Учитывая изложенное, в целях обеспечения единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права коллегия судей усматривает основания для передачи дела на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд
определил:
1. Передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело № А40-136146/11-107-569 Арбитражного суда города Москвы для пересмотра в порядке надзора решения суда первой инстанции от 05.04.2012, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 08.10.2012.
2. Предложить Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 представить в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отзыв на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора в срок до 10 марта 2013 года.
Председательствующий судья
В. Бациев
Судьи
Е. Зарубина
А. Поповченко