Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе председательствующего судьи Зарубиной Е.Н., судей Зориной М.Г. и Тумаркина В.М. рассмотрела в судебном заседании заявление индивидуального предпринимателя Левочкиной Ольги Николаевны о пересмотре в порядке надзора постановления Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27.11.2012 по делу № А78-3046/2012 Арбитражного суда Забайкальского края по заявлению индивидуального предпринимателя Левочкиной Ольги Николаевны (г. Чита) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю (ул. Железнодорожная, 9, п. Забайкальск, 674650) о признании недействительными решений.
Суд
установил:
на основании поручения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Забайкальскому краю (далее - МИФНС № 8) от 11.11.2011 № 1131 в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю (далее - инспекция, МИФНС № 5) направила индивидуальному предпринимателю Левочкиной Ольге Николаевне (далее - предприниматель, налогоплательщик) требование от 22.11.2011 № 2.7-43/220/ о предоставлении документов (информации), касающихся деятельности Селютина Алексея Ивановича, в отношении которого решением МИФНС № 8 от 01.11.2011 № 2.8-73/62 назначена выездная налоговая проверка (далее - требование о предоставлении документов (информации).
В установленный срок (в течение пяти дней со дня получения, то есть не позднее 08.12.2011) требование предпринимателем исполнено не было (истребованные документы (информация) представлены предпринимателем в налоговый орган 24.01.2012), что явилось основанием для принятия МИФНС № 5 в порядке статьи 101.4 Кодекса решения от 16.02.2012 № 2.7-29/4ДСП о привлечении ее к ответственности на основании пункта 1 статьи 129.1 Кодекса в виде взыскания штрафа в размере 5 000 рублей.
На основании вступившего в силу решения инспекцией в порядке, предусмотренном пунктом 10 статьи 101.4, статьями 69 и 70 Кодекса, в адрес налогоплательщика выставлено требование от 21.02.2012 № 6102 об уплате начисленной суммы штрафа в срок до 14.03.2012 (далее - требование).
В связи с неисполнением требования в установленный в нем срок МИФНС № 5 в соответствии со статьей 46 Кодекса принято решение от 18.03.2012 № 11478 о взыскании штрафа в сумме 5 000 рублей за счет денежных средств и электронных денежных средств на счетах налогоплательщика в банках (далее - решение о взыскании штрафа за счет денежных средств) и в порядке статьи 76 Кодекса вынесено решение от 18.03.2012 № 5360 о приостановлении расходных операций по расчетным счетам № 40802840223000701037, № 40802840223002071037, № 40802810623001301037 предпринимателя в филиале ОАО «ВТБ» в г. Чите (далее - решение о приостановлении операций по счетам).
Предприниматель обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением о признании недействительными решений о взыскании штрафа за счет денежных средств и о приостановлении операций по счетам, указывая в качестве основания для признания актов МИФНС № 5 недействительными незаконность привлечения к ответственности и взыскания штрафа, при этом требование о признании недействительным решения о привлечении к ответственности ею не заявлялось.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 09.07.2012, с учетом дополнительного решения от 24.07.2012, заявление удовлетворено и на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя.
При этом суд исходил из того, что требование о предоставлении документов (информации) не соответствует пункту 2 статьи 93.1 Кодекса, в связи с чем решение о привлечении к ответственности является незаконным, а принятые на его основании требование об уплате штрафа, решение о взыскании штрафа за счет денежных средств и решение о приостановлении операций по счетам являются неправомерными, поскольку у предпринимателя отсутствует обязанность по уплате штрафа.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2012 решение и дополнительное решение суда первой инстанции отменены и в удовлетворении заявления отказано.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа постановлением от 27.11.2012 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.
Суды апелляционной и кассационной инстанций пришли к выводу о том, что решения о взыскании штрафа за счет денежных средств и о приостановлении операций по счетам, вынесенные на основании и во исполнение решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, представляют собой механизм по его реализации и могут быть оспорены только по мотиву несоблюдения процедуры взыскания. При этом законность и обоснованность вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности не может быть предметом рассмотрения без заявления об этом самостоятельного искового требования. Поскольку инспекцией нарушений процедуры принудительного взыскания штрафа допущено не было, суды не усмотрели оснований для удовлетворения заявления налогоплательщика.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, предприниматель просит отменить постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, ссылаясь на нарушение судами единообразия в толковании и применении норм права.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, изучив материалы дела, коллегия судей усматривает наличие оснований для передачи дела на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, поскольку анализ судебной практики по аналогичным делам показал отсутствие единообразия в толковании и применении арбитражными судами положений Кодекса.
В настоящем деле спорным является вопрос о возможности оспаривания решений о взыскании штрафа за счет денежных средств и о приостановлении операций по счетам по мотиву незаконности основания для их вынесения - решения о привлечении к налоговой ответственности, требование о признании недействительным которого не заявляется.
Согласно положениям статей 101 и 101.4 Кодекса, осуществление в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля завершается принятием налоговым органом решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Все последующие ненормативные акты, равно как и действия, направленные на взыскание налогов, пеней, штрафа, принимаются (совершаются) исключительно во исполнение названных решений и являют собой механизм их реализации.
Ряд судов считает, что ненормативные акты, вынесенные налоговым органом на основании вступивших в законную силу решений о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности, могут оспариваться как по мотиву незаконности привлечения к налоговой ответственности и неправомерности доначисления налоговых платежей, так и по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия.
При этом суды исходят из того, что налоговое законодательство не ограничивает налогоплательщика в выборе способа защиты нарушенного права и не устанавливает оснований, по которым заявитель вправе оспаривать ненормативный акт налогового органа, и не устанавливает при обращении в суд таких ограничений, как обязательное обжалование в суд ненормативных актов, на основании (во исполнение) которых вынесен оспариваемый акт.
В обоснование своей позиции суды ссылаются, в частности, на положения статей 4, 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, предусматривающих возможность заинтересованному лицу обратиться в суд за защитой своих нарушенных прав, и на пункт 48 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому налогоплательщик вправе (поскольку в Кодексе не установлено иное) обжаловать в суд требование об уплате налога, пеней и налоговой санкции независимо от того, было ли им оспорено решение налогового органа, на основании которого вынесено соответствующее требование.
Иной подход состоит в том, что ненормативные акты инспекции, принятые во исполнение вступившего в законную силу решения налогового органа о привлечении к ответственности, не могут быть оспорены по мотиву необоснованности привлечения к налоговой ответственности и начисления налоговых платежей. Такие акты могут быть оспорены только по мотиву нарушения сроков и порядка их принятия.
При этом суды исходят из того, что при оспаривании ненормативных актов налоговых органов предмет доказывания должен быть ограничен тем ненормативным актом, который обжалуется. Правомерность предшествующих решений налогового органа, послуживших основанием для вынесения оспариваемого налогоплательщиком акта, находится за рамками рассматриваемого дела, поскольку фактически в этом случае проверяется законность иного ненормативного акта (решения о привлечении (отказе в привлечении) к налоговой ответственности), который не обжалуется в судебном порядке.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд
определил:
передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело № А78-3046/2012 Арбитражного суда Забайкальского края для пересмотра в порядке надзора постановления Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27.11.2012.
Предложить лицам, участвующим в деле, представить отзывы в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора до 23.04.2013.
Председательствующий судья
Е. Зарубина
Судья
М. Зорина
Судья
В. Тумаркин