Постановление по делу № А29-6272/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2011 года.

В полном объеме постановление изготовлено 17 февраля 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Тютина Д.В.,

судей Бердникова О.Е., Фоминой О.П.

при участии представителей

от заявителя: Смирнова А.Е., доверенность от 01.01.2011 № КНТ-12,

от ответчика: Сидоровой Т.Л., доверенность от 22.12.2009 № 05-29/7,

от третьих лиц - общества с ограниченной ответственностью «Лукойл-Коми»: Смирнова А.Е., доверенность от 01.01.2011 № КНТ-12,

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми: Яшиной О.Ю., доверенность от 29.01.2010,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы

заявителя - открытого акционерного общества «Коминефть» и

ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010,

принятое судьей Полицинским В.Н., и

на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010,

принятое судьями Черных Л.И., Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В.,

по делу № А29-6272/2007

по заявлению открытого акционерного общества «Коминефть»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми

о признании частично недействительными решения от 06.06.2007 № 15-13/1 и требований от 28.08.2007 № 19, 125, 126, 127, 128, 129,

третьи лица - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми, общество с ограниченной ответственностью «Лукойл-Коми»,

и

установил:

открытое акционерное общество «Коминефть» (далее - ОАО «Коминефть», Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании частично недействительными решения от 06.06.2007 № 15-13/1, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 20.08.2007 № 264-А), и требований от 28.08.2007 № 19, 125, 126, 127, 128, 129 об уплате налога, сбора, пени, штрафа в части:

- начисления недоимки в сумме 80 347 826 рублей, пеней в сумме 26 403 852 рублей 02 копеек, штрафов в сумме 11 653 002 рублей по налогу на прибыль организаций;

- начисления недоимки в сумме 48 139 423 рублей, пеней в сумме 15 718 679 рублей 66 копеек и штрафа в сумме 7 456 161 рубля по налогу на добавленную стоимость (НДС);

- начисления недоимки в сумме 60 211 рублей и пеней в сумме 413 рублей 45 копеек по акцизам;

- начисления недоимки в сумме 68 779 рублей и соответствующих сумм пеней по налогу на добычу полезных ископаемых;

- начисления недоимки за 2003 год в сумме 78 034 рублей и за 2004 год в сумме 587 781 рубля, соответствующих сумм пеней и штрафов по налогу на имущество организаций;

- уменьшения сумм перенесенных на 2005 год убытков в размере 8 289 288 рублей (пункт 3.2 резолютивной части решения Инспекции).

В качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - Управление) и общество с ограниченной ответственностью «Лукойл-Коми» (далее - ООО «Лукойл-Коми»).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 18.05.2010 заявленные требования удовлетворены частично - оспариваемое решение и требования признаны недействительными в части:

- начисления недоимки в сумме 80 347 826 рублей, штрафа в сумме 11 653 002 рублей и соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль организаций;

- начисления недоимки в сумме 2 399 344 рублей 92 копеек, штрафа в сумме 479 868 рублей и соответствующих сумм пеней по НДС;

- начисления недоимки в сумме 60 211 рублей и пеней в сумме 413 рублей 45 копеек по акцизам;

- начисления недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 68 779 рублей и соответствующих сумм пеней;

- начисления недоимки по налогу на имущество организаций за 2003 год в сумме 78 034 рублей, за 2004 год в сумме 587 781 рубля, штрафа в сумме 117 556 рублей и соответствующих сумм пеней;

- пункта 3.2 резолютивной части решения. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Второй арбитражный апелляционный суд постановлением от 20.09.2010 частично удовлетворил апелляционную жалобу ОАО «Коминефть»: решение Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010 отменил в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа от 06.06.2007 № 15-13/1 (в редакции решения Управления от 20.08.2007 № 264-А) и требования от 28.08.2007 № 19 в части доначисления НДС в сумме 5 477 725 рублей 70 копеек, соответствующих сумм пеней и штрафов и признал недействительным решение Инспекции от 06.06.2007 № 15-13/1 (в редакции решения Управления от 20.08.2007 № 264-А) и требование от 28.08.2007 № 19 в указанной части. Апелляционная жалоба налогового органа оставлена без удовлетворения.

Частично не согласившись с указанными судебными актами, Общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить их в части отказа в признании недействительными оспариваемых ненормативных актов в части доначисления (взыскания) НДС в сумме 40 262 352 рублей 38 копеек (соответствующих сумм пеней, санкций) и признать их недействительными в соответствующей части. ОАО «Коминефть» полагает, что суды неправильно применили нормы материального и процессуального права. Доводы Общества подробно изложены в кассационной жалобе от 15.11.2010 и поддержаны его представителем в судебном заседании.

ООО «Лукойл-Коми» согласно с кассационной жалобой ОАО «Коминефть», просит ее удовлетворить. Доводы ООО «Лукойл-Коми» по кассационной жалобе ОАО «Коминефть» изложены его представителем в судебном заседании.

Инспекция и Управление с кассационной жалобой ОАО «Коминефть» не согласились, посчитав обжалуемые судебные акты законными и обоснованными в части, обжалуемой Обществом. Подробно доводы налогового органа и Управления изложены в отзывах на кассационную жалобу от 17.12.2010 № 05-13/07484 и от 16.12.2010 № 05-23/12724 соответственно и поддержаны их представителями в судебном заседании.

Кроме того, Инспекция также частично не согласилась с решением Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010 и с постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 в части удовлетворения требований ОАО «Коминефть» и признания недействительными оспариваемых ненормативных актов в части доначисления (взыскания) 78 102 816 рублей 60 копеек налога на прибыль организаций (соответствующих сумм пеней, санкций), 7 877 070 рублей 60 копеек НДС (соответствующих сумм пеней, санкций), а также предложения уменьшить сумму убытка, переносимого на будущие периоды, на 821 051 рубль. В данной части налоговый орган полагает, что суды неправильно применили нормы материального и процессуального права, просит оспариваемые судебные акты отменить, Обществу в удовлетворении заявленных требований отказать. Подробно доводы Инспекции изложены в кассационной жалобе от 22.11.2010 № 05-13/07012 и поддержаны ее представителями в судебном заседании.

Управление с кассационной жалобой налогового органа согласилось, просило ее удовлетворить. Доводы Управления по кассационной жалобе Инспекции изложены в отзыве на кассационную жалобу от 16.12.2010 № 05-23/12724 и поддержаны его представителем в судебном заседании.

ОАО «Коминефть» не согласно с кассационной жалобой Инспекции, считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными в обжалуемой налоговым органом части. Подробно доводы Общества изложены в отзыве на кассационную жалобу от 15.12.2010 и поддержаны его представителем в судебном заседании.

ООО «Лукойл-Коми» также не согласно с кассационной жалобой Инспекции, считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными в обжалуемой налоговым органом части. Доводы ООО «Лукойл-Коми» по кассационной жалобе налогового органа изложены его представителем в судебном заседании.

Законность оспариваемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела и установили суды, Инспекция провела выездную налоговую проверку ОАО «Коминефть» за период с 01.01.2003 по 31.12.2004. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 30.03.2007 № 15-13/1 и принято оспариваемое решение от 06.06.2007 № 15-13/1, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафов в сумме 20 245 910 рублей 40 копеек. Данным решением ОАО «Коминефть» предложено уплатить указанную сумму налоговых санкций, а также 137 127 932 рубля недоимки по налогам и 44 093 028 рублей 48 копеек пеней за их несвоевременную уплату. Кроме того, Обществу предложено уменьшить сумму перенесенных на 2005 год убытков.

Решением Управления от 20.08.2007 № 264-А оспариваемое решение Инспекции от 06.06.2007 № 15-13/1 изменено, пункты 1, 2, 3.1 резолютивной части изложены в новой редакции. Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафов в сумме 20 245 910 рублей 40 копеек, ОАО «Коминефть» предложено уплатить 134 685 989 рублей недоимки по налогам и 43 222 801 рубль 04 копейки пеней за их несвоевременную уплату.

В порядке реализации оспариваемого решения от 06.06.2007 № 15-13/1 налоговый орган выставил в адрес Общества требования от 28.08.2007, в том числе № 19 об уплате 43 222 801 рубля 04 копеек пеней и 20 245 910 рублей 40 копеек штрафов; № 125 об уплате 631 рубля 54 копеек пеней по налогу на добычу полезных ископаемых; № 126 об уплате 413 рублей 45 копеек пеней по акцизам; № 127 - 129 об уплате 780 396 рублей 87 копеек пеней по налогу на прибыль.

Спорные суммы налогов были доначислены ОАО «Коминефть» в оспариваемом решении по следующим основаниям.

1. Вывод о неправомерности отнесения Обществом на расходы по налогу на прибыль стоимости материалов: 27 223 946 рублей за 2003 год и 9 588 772 рублей за 2004 год (эпизод 1 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункты 2, 1.2.5 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

По данному эпизоду суды установили, что ОАО «Коминефть» осуществило демонтаж ликвидируемых и выводимых из эксплуатации основных средств. Материалы (металлолом и кабель), полученные при демонтаже основных средств, Общество в соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ включило в состав внереализационных доходов по рыночной стоимости.

В 2003 и в 2004 годах ОАО «Коминефть» реализовало данные материалы и в составе доходов учло выручку от их реализации. При этом рыночную стоимость материалов, по которой они ранее были учтены в составе внереализационных доходов, Общество отнесло к расходам соответствующих периодов.

Инспекция сочла действия ОАО «Коминефть» по отнесению стоимости материалов к расходам при их реализации незаконными, поскольку, по мнению налогового органа, в соответствии с редакцией НК РФ, действовавшей в 2003 - 2004 годах, такие расходы не предусматривались.

Суды первой и апелляционной инстанций по данному эпизоду, руководствуясь статьями 250, 254 НК РФ, пришли к выводу о незаконности оспариваемого решения от 06.06.2007 № 15-13/1 в соответствующей части. По мнению судов, налоговым органом не представлено доказательств безвозмездного приобретения Обществом демонтированных основных средств. Материалы, полученные при демонтаже основных средств, оценены ОАО «Коминефть» с учетом положений статьи 40 НК РФ и приняты к учету по рыночной стоимости, которая является ценой их приобретения. Доказательств несоответствия стоимости материалов Инспекцией не представлено. Выбытие собственного имущества Общества, имеющего стоимостную оценку, означает для него несение соответствующих расходов. Следовательно, доходы от реализации материалов правомерно уменьшены ОАО «Коминефть» на рыночную цену (стоимость) выбывших (реализованных) материалов.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена налоговым органом.

По мнению Инспекции, выполнение Обществом пункта 13 статьи 250 НК РФ не означает, что в случае реализации материалов ОАО «Коминефть» может учесть их стоимость в качестве расходов, поскольку нормами права, действовавшими в период 2003 - 2004 годов, данный довод не обоснован. То, что законодатель с 01.01.2006 и с 01.01.2010 различными способами урегулировал такие расходы в подпункте 2 пункта 1 статьи 268 и в пункте 2 статьи 254 НК РФ, не позволяет применить соответствующее правовое регулирование в отношении проверенного периода.

Общество считает доводы налогового органа необоснованными. По мнению ОАО «Коминефть», в силу пункта 3 статьи 248 НК РФ суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов. Кроме того, Общество отмечает, что на основании пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров. Исходя из общего определения дохода, данного в статье 41 НК РФ, ОАО «Коминефть» приходит к выводу, что последовательность операций, связанных сначала с получением внереализационного дохода в результате оприходования материалов при ликвидации основных средств, а затем - с получением дохода от реализации оприходованных материалов, не приводит к удваиванию экономической выгоды.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как установлено в подпункте 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период), при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров, определяемую в следующем порядке: при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) - на цену приобретения этого имущества.

В рассматриваемом случае ОАО «Коминефть» получило материалы в результате демонтажа выведенных из эксплуатации основных средств. Следовательно, Общество не произвело затрат на приобретение указанного имущества, цена приобретения у спорных материалов отсутствует.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 01.11.2007 № 719-О-О разъяснено, что в тех случаях, когда законодатель имеет намерение вывести из-под налогообложения те или иные субъекты либо объекты, он прямо на это указывает.

Соответственно, поскольку в проверенном периоде 2003 - 2004 годов норм, предусматривающих возможность учета каких-либо расходов при реализации материалов, полученных от вывода из эксплуатации и ликвидации основных средств, НК РФ не предусматривал, уменьшение доходов от реализации материалов на рыночную цену (стоимость) выбывших (реализованных) материалов неправомерно.

В последующие периоды законодатель различным образом устанавливал состав расходов, подлежащих учету при реализации таких материалов, в подпункте 2 пункта 1 статьи 268 и в пункте 2 статьи 254 НК РФ. Однако федеральные законы, изменявшие данные нормы, сведений об их распространении на период 2003 - 2004 годов не содержали.

Довод Общества о том, что в силу пункта 3 статьи 248 НК РФ суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов, судом кассационной инстанции не принимается. В рассматриваемой ситуации отсутствует повторное включение одних и тех же сумм в состав доходов ОАО «Коминефть». Первоначально в состав доходов Общества на основании специальной нормы пункта 13 статьи 250 НК РФ была включена стоимость материалов, а впоследствии, в силу пункта 1 статьи 249 НК РФ, - выручка от реализации данных материалов.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду подлежит удовлетворению, решение суда Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 подлежат отмене в соответствующей части, требования ОАО «Коминефть» - оставлению без удовлетворения в соответствующей части.

2. Доначисление НДС за февраль - декабрь 2004 года в сумме 15 689 рублей в результате занижения налоговой базы на 102 852 рубля в результате применения цены реализации природного газа за 1000 куб. м в размере 536 рублей вместо 656 рублей 07 копеек (эпизод 2 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 4.2 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установили суды по данному эпизоду, между ОАО «Коминефть» (поставщик) и ООО «Лукойл-Коми» (покупатель) заключен договор от 01.10.2002 № КНТ-020646/9399-020//ЛК-020883/1203-014 на поставку природного газа. Согласно пункту 4.1 данного договора цена на газ установлена в соответствии с постановлением Федеральной энергетической комиссии Российской Федерации из расчета 513 рублей за 1000 куб. м, кроме того, НДС начисляется по установленной законодательством ставке при последующей реализации потребителям Российской Федерации (кроме населения). В пункте 4.2 договора предусмотрено, что в случае изменения цен в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации стороны подписывают дополнительное соглашение к настоящему договору.

Дополнительным соглашением от 01.01.2004 срок действия договора на поставку природного газа продлен до 31.12.2004. Согласно пункту III дополнительного соглашения стороны согласовали изменение пункта 4.1 договора от 01.10.2002, указав, что цена на газ согласовывается сторонами путем подписания «Протокола согласования цены на услуги по поставке 1000 куб. м природного газа» (далее - протокол согласования).

Согласно протоколу согласования договорная стоимость поставки газа для последующей реализации населению на январь 2004 года установлена в размере 536 рублей за 1000 куб. м без учета НДС. В другом протоколе согласования с февраля 2004 года стороны установили стоимость поставки природного газа для населения в размере 656 рублей 07 копеек за 1000 куб. м без учета НДС.

Факт поставки газа в 2004 году подтверждается актами приема-передачи, подписанными обеими сторонами. На оплату поставленного газа ОАО «Коминефть» выставило ООО «Лукойл-Коми» счета-фактуры, в которых цена реализации газа для населения указана в размере 536 рублей за 1000 куб. м (без учета НДС). В 2006 году ООО «Лукойл-Коми» оплатило Обществу поставку газа по указанной цене, задолженности по оплате поставки газа между сторонами не числится.

Инспекция, доначислив НДС, исходила из того, что в действительности в феврале - декабре 2004 года поставка газа производилась ОАО «Коминефть» по цене 656 рублей 07 копеек за 1000 куб. м, следовательно НДС должен быть исчислен исходя из этой цены реализации.

Суды первой и апелляционной инстанций по данному эпизоду, руководствуясь статьями 420, 421, 425, 432, 433, 434, 438, 450, 452, 453 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статьями 40, 146, 154 НК РФ, пришли к выводу о незаконности оспариваемого решения от 06.06.2007 № 15-13/1 в соответствующей части. По мнению судов, несмотря на то, что Общество и ООО «Лукойл-Коми» в протоколе согласования установили с февраля 2004 года стоимость поставки газа исходя из 656 рублей 07 копеек за 1000 куб. м, фактически газ поставлялся Обществом и впоследствии оплачивался ООО «Лукойл-Коми» по цене 536 рублей за 1000 куб. м Из изложенного следует, что стороны изменили установленную в протоколе согласования с февраля 2004 года цену поставки газа с 656 рублей 07 копеек на 536 рублей за 1000 куб. м. Соглашение о цене поставки газа с февраля 2004 года в размере 536 рублей за 1000 куб. м оформлено исходящими от ОАО «Коминефть» и ООО «Лукойл-Коми» документами (счетами-фактурами, актами приема-передачи газа и платежными поручениями). То обстоятельство, что стороны не оформили данное соглашение в виде отдельного документа, в частности протокола согласования, не свидетельствует об отсутствии между сторонами соглашения о цене поставляемого (приобретаемого) газа и не изменяет характера в действительности сложившихся между Обществом и ООО «Лукойл-Коми» хозяйственных отношений по реализации газа по цене 536 рублей за 1000 куб. м.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена налоговым органом.

Инспекция полагает, что выводы судов о цене газа 536 рублей за 1000 куб. м не соответствуют нормам ГК РФ, поскольку сторонами договора в установленной в договором форме (протокол согласования) была согласована цена 656 рублей 07 копеек за 1000 куб. м.

По мнению Общества, доводы налогового органа являются несостоятельными. Как полагает ОАО «Коминефть», согласование цены в 536 рублей за 1000 куб. м произведено в соответствии с нормами ГК РФ, а установление иной цены, подлежащей применению при расчете налогов на основании статьи 40 НК РФ, Инспекцией не производилось.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

На основании пункта 2 статьи 434 ГК РФ договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

В силу статьи 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив доказательства по делу в совокупности, с учетом норм ГК РФ и при условии участия в настоящем деле ООО «Лукойл-Коми», пришли к выводу, что газ был реализован по цене 536 рублей за 1000 куб. м. В силу части 1 статьи 286 АПК РФ суд кассационной инстанции не вправе переоценивать данный вывод судов.

Пункт 1 статьи 154 НК РФ предусматривает, что налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Следовательно, НДС был исчислен ОАО «Коминефть» верно, основания для доначисления данного налога отсутствовали.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

3. Отнесение Обществом на расходы амортизации по объектам основных средств в суммах 61 025 020 рублей 22 копеек за 2003 год и 43 224 773 рублей 47 копеек за 2004 год (эпизод 3 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, спор связан с возражениями и дополнительно представленными ОАО «Коминефть» в судебные заседания документами на расходы по налогу на прибыль организаций, а не с доначислением данного налога по конкретным основаниям, изложенным в решении от 06.06.2007 № 15-13/1).

По данному эпизоду суды установили, что ранее Инспекцией проводилась выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2001 по 31.12.2002. Предметом проверки являлась, в том числе, правильность исчисления ОАО «Коминефть» налога на прибыль. По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией было принято решение от 31.12.2004 № 04-03-10, согласно которому ремонтные работы, произведенные Обществом в отношении указанных в решении основных средств, были квалифицированы налоговым органом как реконструкция (модернизация), увеличившие первоначальную стоимость основных средств, что повлекло, в частности, исключение из расходов по налогу на прибыль затрат на ремонтные работы и доначисление налога на прибыль.

Вступившими в законную силу судебными актами по делам № А29-3760/06А, А29-3761/06А, А29-3762/06А, А29-3763/06А, А29-3764/06А, А29-3765/06А, А29-3766/06А, А29-3767/06А подтверждена правильность указанного решения Инспекции в отношении рассмотренных основных средств.

Обстоятельства, установленные налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки за период 2001 - 2002 годов и подтвержденные вступившими в законную силу судебными актами, послужили основанием для перерасчета налоговым органом остаточной стоимости основных средств и увеличения налоговой базы по налогу на имущество организаций, подлежащему уплате ОАО «Коминефть» за охваченный настоящей выездной налоговой проверкой период, в связи с увеличением первоначальной стоимости основных средств на сумму затрат по их реконструкции (модернизации).

ОАО «Коминефть», оспаривая решение налогового органа от 06.06.2007 № 15-13/1, настаивает на том, что им при исчислении налога на прибыль в 2003 - 2004 годах не были учтены дополнительные суммы амортизации, соответствующие увеличению первоначальной стоимости основных средств.

Суды пришли к выводу, что Инспекцией при приведении выездной налоговой проверки за период 2003 - 2004 годов и при принятии оспариваемого решения по ее результатам неправомерно не учтены суммы амортизации в отношении указанных объектов основных средств, первоначальная стоимость которых увеличилась в связи с проведением их реконструкции (модернизации), в целях определения действительных налоговых обязательств по налогу на прибыль Общества за 2003 и 2004 годы.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена налоговым органом.

Инспекция полагает, что ОАО «Коминефть» оспорило решение от 06.06.2007 № 15-13/1 из-за нереализованного им права на учет расходов в виде амортизационных отчислений по объектам основных средств, а такое основание не может быть причиной признания недействительным оспариваемого решения, в том числе и по той причине, что судебные акты по делам № А29-3760/06А, А29-3761/06А, А29-3762/06А, А29-3763/06А, А29-3764/06А, А29-3765/06А, А29-3766/06А, А29-3767/06А вступили в силу в 2008 году, то есть уже после его принятия. Кроме того, по мнению налогового органа, амортизационные отчисления для целей бухгалтерского учета по налогу на имущество и амортизационные отчисления для целей налога на прибыль исчисляются по разным правилам, следовательно выводы арбитражных судов о суммах амортизации, определенные на основании расчета Общества, неверны.

Неучет дополнительных амортизационных отчислений при расчете налога на прибыль за 2003 - 2004 годы Инспекция объясняет выборочным характером проверки, а возможность проведения именно такой проверки, по мнению налогового органа, подтверждается решением ВАС РФ от 11.06.2010 № ВАС-5180/10. Кроме того, как считает Инспекция, у ряда основных средств, по которым ОАО «Коминефть» настаивает на учете дополнительных сумм амортизации, истек срок полезного использования, а доказательств увеличения данного срока Общество не представило. Также налоговый орган настаивает на том, что представление в судебные заседания документов и расчетов сумм амортизации не порождает у ОАО «Коминефть» права на учет дополнительных расходов по налогу на прибыль, поскольку для этого необходимо внесение изменений в налоговые декларации, которые Инспекция должна иметь возможность проверить в установленном порядке.

Как полагает Общество, доводы налогового органа не основаны на законодательстве. По мнению ОАО «Коминефть», по результатам выездной налоговой проверки, вне зависимости от метода ее проведения (выборочный или иной), Инспекция должна определить действительные налоговые обязательства налогоплательщика, с учетом всех подлежащих применению расходов (льгот, вычетов). Общество считает, что имеющие непосредственное отношение к налоговому органу судебные акты по делам № А29-3760/06А, А29-3761/06А, А29-3762/06А, А29-3763/06А, А29-3764/06А, А29-3765/06А, А29-3766/06А, А29-3767/06А означают как исключение из расходов 2001 - 2002 годов затрат на работы по реконструкции (модернизации) основных средств, так и соответствующее увеличение стоимости данных основных средств, что неизбежно влечет увеличение амортизационных отчислений за 2003 - 2004 годы.

При этом Инспекция, как отмечает ОАО «Коминефть», частично учла увеличение стоимости основных средств, доначислив налог на имущество в оспариваемом решении от 06.06.2007 № 15-13/1, но соответствующее увеличение амортизационных отчислений в целях налога на прибыль посчитала необязательным. Доводы налогового органа относительно того, что дополнительная амортизация по объектам основных средств в суммах 61 025 020 рублей 22 копеек за 2003 год и 43 224 773 рублей 47 копеек за 2004 год исчислена по правилам бухгалтерского, а не налогового учета, ОАО «Коминефть» отвергает, поскольку представленный в дело расчет амортизации произведен Обществом по правилам как бухгалтерского, так и налогового учета, а итоговые выводы судов основаны именно на результатах расчета в целях налогового учета. При этом размер и состав расходов, увеличивающих стоимость основных средств, преюдициально установлены в судебных актах по делам № А29-3760/06А, А29-3761/06А, А29-3762/06А, А29-3763/06А, А29-3764/06А, А29-3765/06А, А29-3766/06А, А29-3767/06А.

Изменение величины стоимости основных средств, по мнению ОАО «Коминефть», само по себе не влечет увеличения срока полезного использования, поскольку данное действие является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Соответственно, по тем основным средствам, по которым на момент осуществления реконструкции (модернизации) срок полезного использования не истек, амортизационные отчисления должны производиться исходя из оставшегося срока полезного использования. По тем же основным средствам, которые были реконструированы (модернизированы) уже после истечения срока полезного использования, амортизация должна начисляться исходя из тех норм амортизации, которые были установлены при их введении в эксплуатацию. Данная позиция, как полагает Общество, следует из ряда писем Минфина России, в том числе от 13.03.2006 № 03-03-04-/1/216 и от 10.09.2009 № 03-03-06/2/167.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ. На основании пунктов 2, 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать, в том числе, сведения о предмете проверки, то есть о налогах, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, и о периодах, за которые проводится проверка.

Следовательно, по результатам выездной налоговой проверки вне зависимости от избранного метода ее проведения налоговый орган должен обладать полной информацией о том, насколько правильно исчислялись и уплачивались налоги в контролируемом периоде лицом, в отношении которого проведена проверка.

В решении ВАС РФ от 11.06.2010 № ВАС-5180/10 разъяснено, что само по себе указание на метод проверки (сплошной или выборочный) не противоречит НК РФ, не нарушает права предпринимателя и его законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не наделяет территориальные налоговые органы дополнительными полномочиями, а также не возлагает на налогоплательщика дополнительные обязанности. Законодательство о налогах и сборах не содержит положений, детализирующих действия должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку. В каждом конкретном случае должностное лицо, проводящее проверку, самостоятельно определяет метод проведения проверки.

Соответственно, проведение выездной налоговой проверки выборочным методом возможно, но это не дает налоговому органу дополнительных прав и не освобождает его от обязанностей. В частности, если избранный метод проведения налоговой проверки не позволяет налоговому органу в рамках судебного спора обосновать свою позицию относительно размера налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, это может означать только то, что налоговый орган не исполнил свою обязанность по доказыванию законности доначислений, отраженных в решении, принятом по результатам проверки (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

При этом на основании постановления Президиума ВАС РФ от 15.07.1997 № 2484/96 суд обязан исследовать и проверить право налогоплательщика на возможные льготы и освобождения от налогообложения. С учетом разъяснений, данных в определении КС РФ от 12.07.2006 № 267-О и в пункте 29 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5, в общем случае налогоплательщик вправе представить в суд документы, не представленные им налоговому органу при проверке, а суд должен эти документы принять и оценить.

На основании подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включают суммы начисленной амортизации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Статья 257 НК РФ устанавливает, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (пункт 1). Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (пункт 2).

В силу пункта 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период) амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Как следует из пункта 1 статьи 258 НК РФ, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Таким образом, из НК РФ не следует, что реконструкция (модернизация) основного средства неизбежно влечет увеличение срока его полезного использования. Кроме того, увеличение срока полезного использования не установлено в НК РФ в качестве обязанности налогоплательщика. При этом увеличение срока полезного использования одновременно означает снижение амортизационных отчислений в конкретном периоде и, в конечном итоге, увеличение размера налога на прибыль. По этой причине, на основании пункта 7 статьи 3 НК РФ, пункт 1 статьи 258 НК РФ должен толковаться в пользу налогоплательщика.

Вопрос отнесения на расходы затрат в ситуации, когда срок полезного использования основного средства истек, но налогоплательщик, тем не менее, произвел его реконструкцию (модернизацию), НК РФ прямо не регулирует. Однако это не означает, что налогоплательщик в данном случае вообще лишается права на учет таких расходов, если они соответствуют общим критериям, установленным в статье 252 НК РФ. При этом пункт 3 статьи 259 НК РФ предусматривает, что выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Соответственно, поскольку в результате реконструкции (модернизации) такого основного средства оно продолжает оставаться основным средством, при определении суммы амортизации следует применять ту же норму, которая была установлена при введении в эксплуатацию этого основного средства.

Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд, учитывая вступившие в силу судебные акты по делам № А29-3760/06А, А29-3761/06А, А29-3762/06А, А29-3763/06А, А29-3764/06А, А29-3765/06А, А29-3766/06А, А29-3767/06А, инвентарные карточки основных средств и представленный ОАО «Коминефть» расчет, пришли к выводу, что по правилам налогового учета Общество имело право на отнесение на расходы амортизации по спорным объектам реконструированных (модернизированных) основных средств в суммах 61 025 020 рублей 22 копеек за 2003 год и 43 224 773 рублей 47 копеек за 2004 год. Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, правильность расчета не опровергают.

То, что судебные акты по делам № А29-3760/06А, А29-3761/06А, А29-3762/06А, А29-3763/06А, А29-3764/06А, А29-3765/06А, А29-3766/06А, А29-3767/06А не вступили в силу на момент принятия решения от 06.06.2007 № 15-13/1, не имеет правового значения, поскольку в рамках настоящего дела в силу статьи 71 АПК РФ суды были обязаны установить действительный объем прав и обязанностей ОАО «Коминефть» в проверенном периоде, исходя из всех доказательств имеющихся в деле на момент вынесения решения от 18.05.2010 (постановления от 20.09.2010).

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

4. Исключение из состава расходов по налогу на прибыль за 2003 год 2 490 155 рублей 58 копеек амортизации по основному средству с инвентарным номером 9010006 (цех подготовки к эксплуатации обсадных труб) (эпизод 4 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 1.1.8 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установили суды по данному эпизоду, Общество в августе 2003 года провело реконструкцию цеха (основного средства с инвентарным номером 9010006). Цех введен в эксплуатацию после реконструкции 21.08.2003. Сумма затрат на реконструкцию составила 96 478 485 рублей 21 копейку. Общество не увеличило срок полезного использования основного средства после реконструкции и исчисляло амортизацию исходя из увеличенной стоимости и оставшегося срока полезного использования цеха.

Инспекция при проверке пришла к выводу, что срок полезного использования основного средства после реконструкции должен быть увеличен исходя из необходимости применения той же нормы амортизации, которая использовалась ОАО «Коминефть» до реконструкции.

Суды, признав решение налогового органа от 06.06.2007 № 15-13/1 незаконным в соответствующей части, пришли к выводу, что Общество правомерно определило норму амортизации исходя из оставшегося срока полезного использования основного средства и учло в 2003 году дополнительные амортизационные начисления, связанные с его реконструкцией, в сумме 2 490 155 рублей 58 копеек.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена Инспекцией.

Налоговый орган полагает, что по результатам реконструкции ОАО «Коминефть» было обязано увеличить срок полезного использования цеха подготовки к эксплуатации обсадных труб, вследствие чего амортизационные отчисления рассчитаны Обществом неверно. Кроме того, по мнению Инспекции, сравнение составленных ОАО «Коминефть» расшифровок начисленной амортизации за 2002 - 2005 годы с инвентарной карточкой основных средств и с документами, отражающими реконструкцию цеха в 2003 году, позволяет утверждать, что учет тех величин амортизационных отчислений за 2003 год, на которых настаивает Общество, будет означать, что сумма всех амортизационных отчислений за период после реконструкции и до истечения срока полезного использования объекта превысит его стоимость (с учетом реконструкции) на 5 255 532 рубля 25 копеек, что невозможно в силу норм главы 25 НК РФ.

По мнению ОАО «Коминефть», доводы налогового органа необоснованны, поскольку обязанность по увеличению срока полезного использования цеха по результатам его реконструкции не следует из НК РФ. Кроме того, Общество полагает, что расчеты налогового органа, в соответствии с которыми сумма всех амортизационных отчислений за период после реконструкции и до истечения срока полезного использования превысит стоимость объекта, основаны на предположениях, а именно на размере сумм амортизации за 2005 год, который не был охвачен оспариваемой налоговой проверкой. То, что сумма всех амортизационных отчислений до момента истечения срока полезного использования не может превышать стоимость объекта (с учетом расходов на все модернизации и реконструкции), очевидно. В то же время, по мнению ОАО «Коминефть», размер амортизации за 2005 год мог быть исчислен им ошибочно; стоимость цеха в 2005 году могла еще возрасти в результате очередной реконструкции, вследствие чего итоговый размер всех амортизационных отчислений на момент истечения срока полезного использования сравнялся бы с полной стоимостью объекта.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

На основании подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включают суммы начисленной амортизации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Статья 257 НК РФ устанавливает, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (пункт 1). Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (пункт 2).

В силу пункта 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенном периоде) амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Как следует из пункта 1 статьи 258 НК РФ, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Таким образом, из НК РФ не следует, что реконструкция (модернизация) основного средства неизбежно влечет увеличение срока его полезного использования. Кроме того, увеличение срока полезного использования не установлено в НК РФ в качестве обязанности налогоплательщика. При этом увеличение срока полезного использования одновременно означает снижение амортизационных отчислений в конкретном периоде и, в конечном итоге, увеличение размера налога на прибыль. По этой причине, на основании пункта 7 статьи 3 НК РФ, пункт 1 статьи 258 НК РФ должен толковаться в пользу налогоплательщика.

Соответственно, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно пришли к выводу, что Общество имело право на отнесение на расходы сумм амортизации по цеху подготовки к эксплуатации обсадных труб в 2003 году в размере 2 490 155 рублей 58 копеек. Доводы налогового органа относительно того, что учет данной суммы приведет к рассогласованию общего объема амортизационных отчислений со стоимостью основного средства, суды обоснованно не приняли, поскольку данные доводы основаны на предположительной сумме амортизационных отчислений ОАО «Коминефть» за 2005 год, который в объем рассматриваемой налоговой проверки не входит.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

5. Увеличение налоговой базы по налогу на прибыль на 224 630 989 рублей 40 копеек за 2004 год в результате включения в доходы выручки от реализации услуг по транспортировке нефти по межпромысловому трубопроводу (инвентарный номер 4867) в размере 224 630 989 рублей 40 копеек (эпизод 5 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 1.2.2 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установили суды по данному эпизоду, спор состоит в том, оказывало либо не оказывало Общество в 2004 году ООО «Лукойл-Коми» услуги по транспортировке нефти по межпромысловому трубопроводу (инвентарный номер 4867). Первоначально ОАО «Коминефть» отразило в учете и в отчетности факт оказания данных услуг (и, соответственно, выручку в размере 224 630 989 рублей 40 копеек), но впоследствии, сделав вывод, что в действительности данный трубопровод для транспортировки нефти в 2004 году не использовался, выручку сторнировало и исчислило налоги без ее учета. Позиция Общества состоит в том, что в действительности для транспортировки нефти в 2004 году использовался параллельно проложенный трубопровод с инвентарным номером 1935, принадлежащий ООО «Лукойл-УГПЗ», то есть ОАО «Коминефть» не оказывало и не могло оказывать услуги по транспортировке нефти по данному трубопроводу.

Налоговый орган при проверке счел, что в действительности трубопровод с инвентарным номером 4867 использовался в 2004 году для транспортировки нефти, услуги были реально оказаны, а выручка исключена Обществом из расчета налогов (в том числе налога на прибыль организаций) необоснованно.

По мнению судов, услуги по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 Обществом для ООО «Лукойл-Коми» не оказывались. Выводы судов основаны, в частности, на том, что приказом ОАО «Коминефть» от 29.12.2004 № 45-П трубопровод с инвентарным номером 4867 с 01.01.2004 выведен из эксплуатации и переведен на консервацию в связи с реконструкцией. Кроме того, суды учли, что работы по реконструкции трубопровода проводились ООО СК «Импульс». Согласно выставленных ООО СК «Импульс» счетам-фактурам от 25.11.2004 № 3, от 31.12.2004 № 7, от 25.04.2005 № 10, от 25.05.2005 № 12, от 31.08.2005 № 16, от 26.10.2005 № 19, актам о приемке выполненных работ и справкам о стоимости выполненных работ и затрат работы по реконструкции трубопровода начаты в 2004 году. Факт проведения с ноября 2004 года по август 2005 года работ по реконструкции нефтепровода под газопровод зафиксирован в акте приемки законченного строительством объекта от августа 2005 года № 1, подписанном Обществом, ООО СК «Импульс» и Печорским управлением Ростехнадзора (Усинский территориальный отдел).

Согласно письмам Печорского управления Ростехнадзора (Усинского территориального отдела) от 25.12.2009 № 25-08/708, от 08.02.2010 № 419, которые суды оценили в совокупности с другими доказательствами, спорный трубопровод с инвентарным номером 4867 был выведен из эксплуатации с 01.01.2004 в связи с его реконструкцией под газопровод; в 2004 году по данному трубопроводу транспортировка нефти не осуществлялась; в действительности в 2004 году транспортировка нефти осуществлялась по трубопроводу с инвентарным номером 1935, принадлежащему ООО «Лукойл-УГПЗ», по состоянию на 01.01.2004 назначением которого являлась транспортировка нефти; в декабре 2003 года были проведены работы по освобождению от нефти спорного участка трубопровода. Печорским управлением Ростехнадзора (Усинским территориальным отделом) одновременно с письмом от 08.02.2010 № 419 был представлен акт от 23.12.2003, подтверждающий факт проведения в декабре 2003 года работ по выведению спорного трубопровода из эксплуатации. Из технических паспортов на трубопроводы, схемы межпромыслового трубопровода «ГНС «Харьяга» - Терминал «Уса» суды установили, что трубопровод с инвентарным номером 1935, принадлежащий ООО «Лукойл-УГПЗ», проходит параллельно трубопроводу с инвентарным номером 4867, принадлежащему ОАО «Коминефть», на участке от ДНС-7 «Возей» до КС-1 «Головные», протяженностью 46,6 километров.

Доводы Инспекции о том, что транспортировка нефти в 2004 году не могла осуществляться по трубопроводу с инвентарным номером 1935, принадлежащему ООО «Лукойл-УГПЗ», поскольку его назначением являлась транспортировка газа, суды, оценив доказательства по делу в совокупности, отклонили, придя к выводу, что в действительности после реконструкции по нему транспортировалась нефть. Кроме того, по мнению судов, налоговым органом не представлено доказательств фактической транспортировки в 2004 году нефти по спорному участку трубопровода с инвентарным номером 4867, не получено объяснений работников, непосредственно осуществлявших работы по обслуживанию трубопровода и транспортировке нефти.

С учетом изложенного суды пришли к выводу о том, что Инспекция необоснованно увеличила Обществу налоговую базу по налогу на прибыль за 2004 год на 224 630 989 рублей 40 копеек. В соответствующей части суды расценили решение налогового органа от 06.06.2007 № 15-13/1 как незаконное.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена Инспекцией.

Налоговый орган полагает, что выводы, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам. В частности, налоговый орган обращает внимание на то, что трубопровод с инвентарным номером 4867 выведен из эксплуатации с 01.01.2004 приказом ОАО «Коминефть» от 29.12.2004 № 45-П, что невозможно, если исходить из даты приказа. Кроме того, по мнению Инспекции, инвентарная карточка объекта номер 4867 не содержит сведений о проведенной реконструкции; ОАО «Коминефть» и ООО «Лукойл-Коми» ежемесячно составляли акты приема нефти на транспортировку по спорному трубопроводу; счета-фактуры на транспортировку нефти были оплачены ООО «Лукойл-Коми» в полном объеме, надлежащие изменения в первичные документы, отражающие транспортировку нефти, не внесены.

Также налоговый орган настаивает на том, что имеющиеся в деле доказательства свидетельствуют о невозможности транспортировки нефти по трубопроводу с инвентарным номером 1935, принадлежащим ООО «Лукойл-УГПЗ», поскольку данный трубопровод в 2004 году являлся газопроводом. Дополнительно Инспекция приводит доводы о том, что имеющиеся в деле документы содержат сведения о том, что работы на трубопроводе с инвентарным номером 4867 были в действительности выполнены не в 2004 - 2005 годах, а в августе 2008 года, вследствие чего в 2004 году данный трубопровод эксплуатировался и использовался для транспортировки нефти, а представленные органами Ростехнадзора сведения являются противоречивыми, неполными и не соответствующими нормам Федерального закона от 21.07.1997 № 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов».

По мнению ОАО «Коминефть», доводы налогового органа необоснованны и направлены на переоценку выводов судов, касающихся фактических обстоятельств дела. Кроме того, Общество отмечает, что вывод из эксплуатации в 2004 году трубопровода с инвентарным номером 4867 подтверждается достаточным объемом доказательств, представленных уполномоченным государственным органом - Ростехнадзором (в частности, письмами Печорского управления Ростехнадзора (Усинского территориального отдела) от 25.12.2009 № 25-08/708 и от 08.02.2010 № 419). То, что к письмам Ростехнадзора не приложены выписки из государственного реестра опасных производственных объектов, по мнению ОАО «Коминефть», не имеет существенного значения, поскольку это не может означать, что трубопровод с инвентарным номером 4867 таковым не является. Общество считает, что указанные письма, наряду с иными доказательствами по делу, свидетельствуют о выводе трубопровода с инвентарным номером 4867 из эксплуатации с 01.01.2004 и о том, что в действительности транспортировка нефти осуществлялась в 2004 году по трубопроводу с инвентарным номером 1935. Дата приказа от 29.12.2004 № 45-П, как полагает ОАО «Коминефть», не означает, что трубопровод с инвентарным номером 4867 выведен из эксплуатации не с 01.01.2004, а в иное время, поскольку указанное обстоятельство подтверждается иными материалами дела, а вывод об ошибочности отражения в учете услуг по транспортировке нефти был сделан и задокументирован задолго до налоговой проверки.

При этом, по мнению Общества, выполнение работ по реконструкции трубопровода с инвентарным номером 4867 ООО СК «Импульс» с ноября 2004 года по август 2005 года подтверждено достаточными доказательствами, а сам характер работ (прокладка параллельного трубопровода длиной более 40 километров) не позволяет осуществить их за тот срок, на котором настаивает налоговый орган - за один месяц (август 2008 года). Действительно, на трубопровод с инвентарным номером 4867 составлена инвентарная карточка от 31.12.2004, в которой, исходя из даты ее составления, нет данных о его реконструкции. В то же время в материалы дела представлена другая инвентарная карточка, составленная 31.05.2009, в которой реконструкция отражена надлежащим образом.

Что касается использования для транспортировки нефти в 2004 году трубопровода с инвентарным номером 1935, доводы Инспекции относительно невозможности такой транспортировки в связи с иным назначением трубопровода опровергаются, по мнению ОАО «Коминефть», имеющимися в деле документами о реконструкции данного трубопровода под транспортировку нефти, которая была осуществлена в 2003 году, в том числе датированными 2002 - 2003 годами документами о работах, выполненных ООО «СеверСпецСтрой» и ЗАО «АНК»; датированными декабрем 2003 года документами о работах, выполненных ЗАО «КНЭМА»; актом от 30.12.2003 приемки законченного строительством объекта, подписанным заказчиком - ООО «Лукойл-Коми», проектировщиком - Проектный институт ПечерНИПИнефть, генеральными подрядчиками - ООО «СеверСпецСтрой» и ЗАО «АНК», органами Ростехнадзора - Печорским управлением Ростехнадзора (Усинский территориальный отдел).

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В силу части 3 статьи 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

На основании части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд, оценив доказательства по делу в совокупности, пришли к выводу, что трубопровод с инвентарным номером 4867, принадлежащий Обществу, в 2004 году не использовался для транспортировки нефти. Для указанных целей в 2004 году использовался трубопровод с инвентарным номером 1935, принадлежащий ООО «Лукойл-УГПЗ». Переоценивать данные выводы судов у Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа нет оснований.

Соответственно, ОАО «Коминефть» услуги по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 в 2004 году не оказывало, выручка в размере 224 630 989 рублей 40 копеек была отражена в учете и в отчетности Общества ошибочно.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

6. Вопрос уменьшения убытков, перенесенных с 2003 года (эпизод 6 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 1.3 мотивировочной части и пункт 3.2 резолютивной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Суды по данному эпизоду установили, что согласно налоговой декларации ОАО «Коминефть» по налогу на прибыль за 2003 год Обществом получен убыток в размере 821 051 рубля, в 2004 году деятельность ОАО «Коминефть» была прибыльной, и убыток по ее результатам в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год не заявлен.

Инспекция при проверке пришла к выводу, что в действительности деятельность Общества в 2003 году также была прибыльной, убыток отсутствовал, вследствие чего права на перенесение убытка не имелось.

Признав решение налогового органа от 06.06.2007 № 15-13/1 незаконным в соответствующей части, суды заключили, что в данном случае правильность исчисления и своевременность уплаты ОАО «Коминефть» налога на прибыль проверялась Инспекцией за период 2003 - 2004 годов. Перенос убытка на будущее является правом налогоплательщика, поэтому правильность исчисления Обществом налога на прибыль за 2005 год предметом проверки не являлась, и законных оснований предписывать уменьшить сумму перенесенных убытков на 2005 год у Инспекции не имелось.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена Инспекцией.

Налоговый орган полагает, что прибыльность деятельности ОАО «Коминефть» за 2003 год установлена настоящей проверкой, вследствие чего убыток за данный год не может быть перенесен ни на 2004, ни на 2005 годы.

Как считает ОАО «Коминефть», доводы налогового органа являются необоснованными, поскольку эпизоды доначислений по налогу на прибыль в оспариваемом решении от 06.06.2007 № 15-13/1, на основании которых Инспекция сделала вывод о наличии прибыли по итогам деятельности Общества за 2003 год, признаны в рамках настоящего дела недействительными, следовательно, право на перенос убытка имеется и может быть реализовано.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

На основании пунктов 1, 2 статьи 283 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период) налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей 274 НК РФ. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет с учетом положений абзаца второго настоящего пункта.

По результатам рассмотрения дела судами первой, апелляционной и кассационной инстанций по итогам 2003 года ОАО «Коминефть» получен убыток в сумме, превышающей 821 051 рубль. В частности, в пункте 3 настоящего постановления сделан вывод о праве Общества на дополнительные расходы по амортизации основных средств в сумме 61 025 020 рублей 22 копеек за 2003 год, что превышает правомерно доначисленные налоговым органом за указанный период суммы (например - по пункту 1 настоящего постановления). Соответственно, ОАО «Коминефть» имело право на перенос убытков 2003 года на будущие налоговые периоды.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

7. Доначисление НДС за июнь 2004 года в сумме 2 814 852 рублей в связи с выводом о неправомерном сторнировании выручки по услугам по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 (эпизод 7 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 4.3 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установили суды по данному эпизоду, при исчислении налоговой базы по НДС за июнь 2004 года ОАО «Коминефть» была учтена стоимость оказанных услуг по счетам-фактурам от 31.01.2004 № 55 (на сумму 17 456 618 рублей 63 копейки, в том числе НДС 2 662 874 рубля 03 копейки), от 31.03.2004 № 194 (на сумму 31 734 691 рубль 32 копейки, в том числе НДС 4 840 885 рублей 11 копеек).

Указанные счета-фактуры были сторнированы Обществом в дополнительной книге продаж: счет-фактура от 31.01.2004 № 55 на сумму 17 456 618 рублей 63 копейки, в том числе НДС 2 662 874 рубля 03 копейки; счет-фактура от 31.03.2004 № 194 на сумму 9 500 745 рублей 52 копейки, в том числе НДС 1 449 266 рублей 27 копеек.

Налоговый орган, исходя из того, что в действительности трубопровод с инвентарным номером 4867 использовался в 2004 году для оказания услуг по транспортировке нефти, счел произведенное Обществом уменьшение налоговых обязательств неправомерным и доначислил спорную сумму НДС в решении, вынесенном по результатам проверки.

Суды первой и апелляционной инстанций, рассмотрев данный эпизод, пришли к выводу, что услуги по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 в действительности не оказывались, доначисление НДС в сумме 2 814 852 рублей является незаконным.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена налоговым органом.

Инспекция полагает, что услуги по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 были оказаны ОАО «Коминефть», вследствие чего сторнирование соответствующей выручки и уменьшение начисленных налогов произведено Обществом неправомерно.

ОАО «Коминефть» считает доказанным, что спорные услуги по транспортировке нефти в 2004 году не оказывались, что сторнирование выручки произведено обоснованно, вследствие чего доначисление НДС незаконно.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В силу части 3 статьи 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

На основании части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Как это указано в пункте 5 настоящего постановления, Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд, оценив доказательства по делу в совокупности, пришли к выводу, что трубопровод с инвентарным номером 4867, принадлежащий Обществу, в 2004 году не использовался для транспортировки нефти. Для указанных целей в 2004 году использовался трубопровод с инвентарным номером 1935, принадлежащий ООО «Лукойл-УГПЗ». Переоценивать данные выводы судов у Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа нет оснований.

Соответственно, ОАО «Коминефть» услуги по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 в 2004 году не оказывало, НДС начислен налоговым органом необоснованно.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

8. Доначисление НДС за январь 2004 года в размере 2 716 280 рублей, за февраль 2004 года в размере 2 550 014 рублей, за март 2004 года в размере 2 722 499 рублей, за апрель 2004 года в размере 2 604 365 рублей, за май 2004 года в размере 4 780 680 рублей, за июнь 2004 года в размере 1 297 288 рублей 30 копеек (4 112 140 рублей 30 копеек - 2 814 852 рубля, рассмотренные в пункте 5 настоящего постановления), за июль 2004 года в размере 4 599 567 рублей, за август 2004 года в размере 4 528 953 рублей, за сентябрь 2004 года в размере 5 118 254 рублей, за октябрь 2004 года в размере 5 115 220 рублей, итого - 36 033 120 рублей 30 копеек (эпизод 8 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 4.3 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Суды по данному эпизоду установили, что вышеуказанные суммы доначислений связаны с позицией налогового органа относительно того, что Общество необоснованно сторнировало выручку и соответствующие суммы начисленного НДС.

В январе - ноябре 2004 года ОАО «Коминефть» осуществляло реализацию основных средств, металлолома, материалов, предоставляло в аренду имущество, в связи с чем контрагенту (ООО «Лукойл-Коми») выставлялись счета-фактуры. При этом Общество установило в своей учетной политике момент определения налоговой базы по НДС - «по мере оплаты». Факт реализации в 2004 году товаров (работ, услуг) (не связанных с транспортировкой нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867) ОАО «Коминефть» не оспаривает. Первоначально в качестве оплаты указанных товаров (работ, услуг) по результатам каждого месяца были заключены 10 соглашений о зачете взаимных требований, НДС рассчитывался исходя из момента их заключения. Впоследствии, сделав вывод о том, что заключение соглашений о зачете взаимных требований в действительности не привело к их зачету и к возникновению объекта налогообложения по НДС, Общество уменьшило свои налоговые обязательства по указанному налогу.

Инспекция при проверке пришла к выводу о незаконности исключения из расчетов по НДС указанных сумм и доначислила их в спорном решении от 06.06.2007 № 15-13/1.

Суд первой инстанции, отказав в удовлетворении заявленных по данному эпизоду требований, отметил, что доказательств того, что реализованные Обществом товары (работы, услуги) были оплачены каким-либо другим способом и в другой период времени, либо того, что соглашения о зачете требований расторгнуты, заявитель суду не представил. На этом основании Арбитражный суд Республики Коми пришел к выводу, что ОАО «Коминефть» необоснованно исключило из расчетов по НДС спорные суммы доначислений и отказал в признании незаконным оспариваемого решения Инспекции. Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и отказал Обществу в удовлетворении апелляционной жалобы.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена ОАО «Коминефть».

Общество полагает, что сторнирование им спорных сумм начислений по НДС произведено в декабре 2004 года обоснованно, поскольку указанные соглашения о зачете взаимных требований в действительности являются незаключенными: в них отсутствует предмет прекращаемых обязательств со стороны ООО «Лукойл-Коми». Все соглашения о зачетах, имеющиеся в деле, определяют погашаемые обязательства только одной стороны - ОАО «Коминефть», поскольку в соглашениях есть ссылки на счета-фактуры ООО «Лукойл-Коми», в которых и конкретизированы оказанные услуги и обязательства по их оплате. Конкретизация обязательств ООО «Лукойл-Коми», погашаемых путем зачета, в соглашениях о зачете взаимных требований отсутствует (имеется лишь общее указание на то, что зачитываются обязательства ООО «Лукойл-Коми» перед Обществом по уплате арендной платы, оплате товаров, работ или услуг, но без ссылок на договоры, накладные, акты или иные документы, позволяющие определить предмет обязательств).

Даже если предположить наличие конкретных обязательств ООО «Лукойл-Коми» по оплате товаров (работ, услуг), позиция судов об отсутствии доказательств оплаты, как основание для отказа в удовлетворении заявленных требований, по мнению ОАО «Коминефть», необоснованна. Общество отмечает, что отсутствие оплаты реализованных товаров (работ, услуг) в 2003 - 2004 годах у налогоплательщиков, установивших в своей учетной политике момент определения налоговой базы по НДС - «по мере оплаты», не освобождает их от обязанности по уплате НДС, поскольку налог подлежал уплате по истечении срока исковой давности, либо при списании задолженности.

При этом ОАО «Коминефть» обращает внимание на то, что им в Арбитражном суде Республики Коми было инициировано дело № А29-7176/2010, в рамках которого заявлялись требования о признании недействительными 10 спорных соглашений о зачете. Решением Арбитражного суда Республики Коми от 08.10.2010 по делу № А29-7176/2010 в иске отказано в связи с признанием данных соглашений незаключенными (а не недействительными), что, по мнению Общества, подтверждает его позицию.

Кроме того ОАО «Коминефть» отмечает, что счета-фактуры ООО «Лукойл-Коми», упомянутые в соглашениях о зачете и позволяющие определить погашаемую задолженность, в действительности предполагают оплату услуг по содержанию трубопровода с инвентарным номером 4867, который в 2004 году не эксплуатировался, следовательно, услуги по его содержанию вообще не могли оказываться.

Инспекция, возражая против доводов кассационной жалобы Общества, полагает, что наличие у ООО «Лукойл-Коми» задолженности перед ОАО «Коминефть» по оплате товаров (работ, услуг) в проверенном периоде имело место и Обществом не оспаривается. При этом в бухгалтерском учете ОАО «Коминефть» и ООО «Лукойл-Коми» те обязательства, которые данные лица сочли погашенными в результате заключения соглашений о зачете взаимных требований, были четко отражены (с учетом конкретных договоров и счетов-фактур), что свидетельствует о том, что стороны по соглашениям о зачетах в действительности однозначно согласовали погашаемые обязательства.

Позицию Общества относительно того, что обязательства по оплате услуг по содержанию трубопровода в действительности не существовали, налоговый орган считает необоснованной, поскольку даже предположение о том, что трубопровод с инвентарным номером 4867 в 2004 году не эксплуатировался, не означает, что не имели место услуги по содержанию данного трубопровода.

Довод ОАО «Коминефть» относительно наличия решения Арбитражного суда Республики Коми от 08.10.2010 по делу № А29-7176/2010 Инспекция также рассматривает как несостоятельный, поскольку ОАО «Коминефть» и ООО «Лукойл-Коми» являются взаимозависимыми лицами, вследствие чего инициирование ими соответствующего судебного разбирательства было согласовано исключительно для опровержения выводов суда по настоящему делу; налоговый орган при рассмотрении дела № А29-7176/2010 участия не принимал. При этом иск ОАО «Коминефть», заявленный в рамках дела № А29-7176/2010, был признан ООО «Лукойл-Коми», что в целом, по мнению Инспекции, свидетельствует о том, что данные лица злоупотребили своими правами.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Суды первой и апелляционной инстанций, сделав вывод о том, что обязательства ООО «Лукойл-Коми» перед ОАО «Коминефть» были прекращены путем заключения соглашений о зачете взаимных требований, сослались на то, что данные обязательства имели место, отражены в книге продаж Общества, а в деле нет доказательств оплаты иным способом.

Однако ни в одном из соглашений о зачете взаимных требований не конкретизированы обязательства ООО «Лукойл-Коми» перед ОАО «Коминефть», вследствие чего невозможно определить предмет соглашений (он и не определен в судебных актах). В отсутствие предмета соглашений о зачете взаимных требований отсутствуют правовые последствия, урегулированные в статье 410 ГК РФ, то есть прекращение обязательства путем зачета.

Факт взаимозависимости ООО «Лукойл-Коми» и ОАО «Коминефть» (статья 20 НК РФ) порождает ряд дополнительных прав налоговых органов (в том числе предусмотренных в статье 40 НК РФ). Однако НК РФ, Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», как и иные акты законодательства, не содержат норм, устанавливающих, что отражение (верное либо ошибочное) хозяйственных операций в бухгалтерском учете того или иного лица влечет гражданско-правовые либо налоговые последствия у другого лица (в том числе у взаимозависимого с первым).

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период) определено, что моментом определения налоговой базы по НДС для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы - по мере поступления денежных средств, признается день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

На основании пункта 2 статьи 167 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются:

1) поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента);

2) прекращение обязательства зачетом;

3) передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.

Спорные соглашения о зачете взаимных требований не привели к прекращению зачетом обязательств ООО «Лукойл-Коми» перед ОАО «Коминефть» по оплате товаров (работ, услуг), поэтому в периоды заключения данных соглашений обязанность по уплате НДС у ОАО «Коминефть» не возникла.

На основании изложенного кассационная жалоба ОАО «Коминефть» по данному эпизоду подлежит удовлетворению, решение суда Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 подлежат отмене в соответствующей части, оспариваемое решение налогового органа от 06.06.2007 № 15-13/1, а также требования от 28.08.2007 № 19, 125, 126, 127, 128, 129 об уплате налога, сбора, пени, штрафа - признанию недействительными в части соответствующих доначислений.

9. Доначисление НДС за июль 2004 года в размере 860 712 рублей 15 копеек (эпизод 9 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 4.7 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Суды по данному эпизоду установили, что в соответствии с договором от 27.12.2002, заключенным ООО «Лукойл-Коми» и Обществом об оказании последнему услуг по содержанию и обслуживанию межпромыслового трубопровода, ООО «Лукойл-Коми» в адрес ОАО «Коминефть» выставлен счет-фактура от 31.07.2004 № 312 за услуги по содержанию трубопровода в июле 2004 года. Согласно данному счету-фактуре стоимость услуг составила 91 154 рубля 22 копейки, в том числе НДС 13 904 рубля 88 копеек.

По мнению Инспекции, указанный счет-фактура оплачен Обществом путем проведения в июле 2004 года зачета встречных обязательств с ООО «Лукойл-Коми». Однако к вычету по операции приобретения у ООО «Лукойл-Коми» услуг по содержанию трубопровода в июле 2004 года по названному счету-фактуре ОАО «Коминефть» отнесена иная сумма налога - 874 617 рублей 03 копейки. На этом основании налоговым органом доначислена сумма НДС, ошибочно принятая к вычету Обществом, - 860 712 рублей 15 копеек.

Суды, отказав в удовлетворении заявленных по данному эпизоду требований, пришли к выводу, что права на вычет по НДС в сумме 860 712 рублей 15 копеек ОАО «Коминефть» не имело, в том числе и по той причине, что доказательств оплаты данной суммы налога в составе цены товаров (работ, услуг) Общество не представило.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена ОАО «Коминефть».

Не оспаривая обоснованности доначисления НДС по существу, Общество считает, что налоговый орган при проверке обязан был скорректировать недоимку, доначисленную в решении по результатам проверки, на сумму переплаты. Переплата, по мнению Общества, образуется в случае принятия судом кассационной инстанции позиции ОАО «Коминефть», изложенной в пункте 8 настоящего постановления (относительно отсутствия факта реализации товаров (работ, услуг) в связи с незаключенностью соглашений о зачетах, с учетом того, что НДС был сторнирован в неполной сумме).

Инспекция возражает против данной позиции и настаивает на том, что НДС был доначислен при проверке обоснованно, право на вычет у Общества отсутствует.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Зачет (возврат) излишне уплаченного налога регламентирован в статье 78 НК РФ, возмещение НДС урегулировано в статье 176 НК РФ. При этом зачет (возврат) излишне уплаченного налога возможен только при наличии переплаты (излишне уплаченного налога).

На основании постановления Президиума ВАС РФ от 28.02.2006 № 11074/05, право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в этот бюджет и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, что подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога. Наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами.

Настаивая на наличии переплаты, которую налоговый орган обязан учесть при вынесении решения от 06.06.2007 № 15-13/1, Общество не представило в суды первой и апелляционной инстанции доказательств ее существования (платежных документов на уплату НДС). Кроме того, само по себе принятие либо непринятие судом позиции ОАО «Коминефть» по вопросу отсутствия факта реализации товаров (работ, услуг) услуг в связи с незаключенностью соглашений о зачетах и, соответственно, правомерности доначисления НДС в решении по результатам проверки, без платежных документов на уплату налога не позволяет решить вопрос о наличии или об отсутствии переплаты.

На основании изложенного кассационная жалоба Общества по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

10. Доначисление НДС за ноябрь 2004 года в размере 2 842 450 рублей (эпизод 10 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 4.3 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Суды по данному эпизоду установили, что Общество выставило в адрес ООО «Лукойл-Коми» счет-фактуру от 30.04.2004 № 282 на сумму 15 626 188 рублей 82 копейки, в том числе НДС 2 383 655 рублей 92 копейки на оплату услуг по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867. Впоследствии, сделав вывод, что в действительности услуги по транспортировке нефти по указанному трубопроводу в 2004 году не оказывались, ОАО «Коминефть» в ноябре 2004 года исключило из начислений сумму налога, но в большем размере - 2 842 450 рублей.

Инспекция, посчитав, что факт оказания услуг по транспортировке нефти имел место, доначислила Обществу НДС в сумме 2 842 450 рублей.

Арбитражный суд Республики Коми, исходя из того, что услуги по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 не оказывались, признал доначисление НДС правомерным в сумме 458 794 рублей 08 копеек, а неправомерным в сумме 2 383 655 рублей 92 копеек. ОАО «Коминефть» подало по данному эпизоду судебного акта апелляционную жалобу, так как, по его мнению, доначисление налога в сумме 458 794 рублей 08 копеек также является неправомерным, поскольку Обществом не были сторнированы все ошибочно начисленные за транспортировку нефти суммы НДС (например, по счету-фактуре от 30.09.2004 № 638 на 15 072 305 рублей 31 копейку, в том числе НДС 2 299 165 рублей 21 копейка).

Второй арбитражный апелляционный суд отклонил апелляционную жалобу Общества по данному эпизоду, указав, что материалами дела не подтверждается, что ОАО «Коминефть» излишне исчислен к уплате НДС за ноябрь 2004 года, и недоимка по налогу в сумме 458 794 рублей 08 копеек отсутствует, так как документально не подтверждено, что общая сумма налога по всем операциям и суммам, подлежащим включению у Общества в налоговую базу по НДС за ноябрь 2004 года, без включения в нее предлагаемой заявителем суммы по счету-фактуре от 30.09.2004 № 638 либо иной суммы, в том числе спорной, в размере 458 794 рублей 08 копеек, соответствует действительным налоговым обязательствам ОАО «Коминефть». На этом основании суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что подлежит отклонению ссылка Общества на то, что из сторнировочного счета-фактуры от 31.12.2004 № 821 и приложенного к нему расчета видно, что по счету-фактуре от 30.09.2004 № 638, выставленному в адрес ООО «Лукойл-Коми», были ошибочно предъявлены к оплате услуги на сумму 15 072 305 рублей 31 копейка, в том числе НДС 2 299 165 рублей 21 копейка.

По данному эпизоду кассационные жалобы представлены ОАО «Коминефть» и налоговым органом.

Общество отмечает, что не оспаривает доначисление НДС по данному эпизоду по существу, но не согласно с судебными актами в части отказа в удовлетворении требований, то есть в части признания правомерным доначисления 458 794 рублей 08 копеек. По мнению ОАО «Коминефть», налоговый орган при проверке был обязан скорректировать недоимку, доначисленную в решении по результатам проверки, на сумму переплаты. Сама по себе переплата, по мнению Общества, образуется в случае принятия судом кассационной инстанции позиции ОАО «Коминефть», изложенной в пункте 8 настоящего постановления (относительно отсутствия факта реализации товаров (работ, услуг) в связи с незаключенностью соглашений о зачетах, с учетом того, что НДС был сторнирован в неполной сумме).

Инспекция возражает против позиции, изложенной в кассационной жалобе Общества, и настаивает на том, что НДС был доначислен при проверке обоснованно.

Налоговый орган, в свою очередь, в кассационной жалобе придерживается позиции, в соответствии с которой трубопровод с инвентарным номером 4867 в действительности использовался в 2004 году для транспортировки нефти, вследствие чего сторнирование ОАО «Коминефть» выручки и уменьшение начисленного НДС произведено незаконно.

Общество в отзыве на кассационную жалобу Инспекции возразило против данной позиции, настаивало на том, что трубопровод с инвентарным номером 4867 в 2004 году реконструировался, для транспортировки нефти не использовался, вследствие чего действия по уменьшению налоговых обязательств по НДС, осуществленные им до налоговой проверки, произведены правомерно.

Рассмотрев кассационную жалобу ОАО «Коминефть» по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Зачет (возврат) излишне уплаченного налога регламентирован в статье 78 НК РФ, возмещение НДС урегулировано в статье 176 НК РФ. При этом зачет (возврат) излишне уплаченного налога возможен только при наличии переплаты (излишне уплаченного налога).

На основании постановления Президиума ВАС РФ от 28.02.2006 № 11074/05, право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в этот бюджет и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, что подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога. Наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами.

Настаивая на наличии переплаты, которую налоговый орган обязан учесть при вынесении решения от 06.06.2007 № 15-13/1, Общество не представило в суды первой и апелляционной инстанции доказательств ее существования (платежных документов на уплату НДС). Кроме того, само по себе принятие либо непринятие судом позиции ОАО «Коминефть» по вопросу отсутствия факта реализации товаров (работ, услуг) услуг в связи с незаключенностью соглашений о зачетах и, соответственно, правомерности доначисления НДС в решении по результатам проверки, без платежных документов на уплату налога не позволяет решить вопрос о наличии или об отсутствии переплаты.

На основании изложенного кассационная жалоба Общества по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

Рассмотрев кассационную жалобу налогового органа по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В силу части 3 статьи 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

На основании части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Как указано в пункте 5 настоящего постановления, Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд, оценив доказательства по делу в совокупности, пришли к выводу, что трубопровод с инвентарным номером 4867, принадлежащий Обществу, в 2004 году не использовался для транспортировки нефти. Для указанных целей в 2004 году использовался трубопровод с инвентарным номером 1935, принадлежащий ООО «Лукойл-УГПЗ». Переоценивать данные выводы судов у Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа нет оснований.

Соответственно, ОАО «Коминефть» услуги по транспортировке нефти по трубопроводу с инвентарным номером 4867 в 2004 году не оказывало, НДС в соответствующей части начислен налоговым органом необоснованно.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

11. Доначисление НДС за май - июль 2003 года в сумме 259 781 рубля и за май 2004 года в сумме 2 649 947 рублей (эпизод 11 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункты 4.5, 4.6 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установили суды по данному эпизоду, Инспекция доначислила Обществу НДС по причине неверного применения им ставки 18 процентов вместо 20 процентов при реализации товара, а также в связи с необоснованным применением вычетов при приобретении путевок для работников.

Посчитав, что само по себе доначисление налога не могло иметь места в связи с наличием переплаты, ОАО «Коминефть» обжаловало решение налогового органа. Общество полагает, что Инспекция была обязана выявить переплату за 2004 год в сумме 5 824 638 рублей 67 копеек (по пункту 4.3 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1), сложившуюся из сумм НДС, подлежащих сторнированию в книгах продаж и книгах покупок ОАО «Коминефть» за январь - октябрь 2004 года, но не сторнированных и не исключенных Обществом при исчислении НДС; учесть ее в решении и скорректировать на нее доначисленные налоговым органом суммы (в том числе по пунктам 4.5 и 4.6 мотивировочной части решения Инспекции).

Суды отказали в удовлетворении требований ОАО «Коминефть» по данному эпизоду, полагая, что наличие переплаты не установлено.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена Обществом.

ОАО «Коминефть» отмечает, что не оспаривает доначисление НДС по данному эпизоду по существу, но не согласно с судебными актами в части отказа в удовлетворении требований, поскольку, по мнению Общества, налоговый орган при проверке был обязан скорректировать недоимку, доначисленную в решении по результатам проверки, на сумму переплаты. Сама по себе переплата, по мнению Общества, образуется в случае принятия судом кассационной инстанции позиции ОАО «Коминефть», изложенной в пункте 8 настоящего постановления (относительно отсутствия факта реализации товаров (работ, услуг) в связи с незаключенностью соглашений о зачетах, с учетом того, что НДС был сторнирован в неполной сумме).

Инспекция возражает против позиции Общества и настаивает на том, что НДС был доначислен при проверке обоснованно.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Зачет (возврат) излишне уплаченного налога регламентирован в статье 78 НК РФ, возмещение НДС урегулировано в статье 176 НК РФ. При этом зачет (возврат) излишне уплаченного налога возможен только при наличии переплаты (излишне уплаченного налога).

На основании постановления Президиума ВАС РФ от 28.02.2006 № 11074/05, право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в этот бюджет и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, что подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога. Наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами.

Настаивая на наличии переплаты, которую налоговый орган обязан учесть при вынесении решения от 06.06.2007 № 15-13/1, Общество не представило в суды первой и апелляционной инстанции доказательств ее существования (платежных документов на уплату НДС). Кроме того, само по себе принятие либо непринятие судом позиции ОАО «Коминефть» по вопросу отсутствия факта реализации товаров (работ, услуг) услуг в связи с незаключенностью соглашений о зачетах и, соответственно, правомерности доначисления НДС в решении по результатам проверки, без платежных документов на уплату налога не позволяет решить вопрос о наличии или об отсутствии переплаты.

На основании изложенного кассационная жалоба Общества по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

12. Увеличение налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год в связи с неверным определением периода учета доходов от аренды в сумме 1 123 574 рублей 48 копеек (эпизод 14 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 1.1.5 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Суды по данному эпизоду установили, что Общество отразило в доходах за 2004 год арендную плату, соответствующую шести счетам-фактурам (составленным ОАО «Коминефть» в 2004 году). При проверке Инспекция пришла к выводу, что в действительности доходы от аренды подлежат учету в 2003 году.

Арбитражный суд Республики Коми пришел к выводу о незаконном включении налоговым органом в налоговую базу при исчислении налога на прибыль за 2003 год доходов в виде арендной платы в сумме 204 381 рубля 77 копеек по счетам-фактурам от 27.09.2004 № 580 и от 30.11.2004 № 705, поскольку эти доходы подлежат включению в налоговую базу 2004 года, а также в сумме 33 440 рублей 16 копеек по счетам-фактурам от 30.06.2004 № 414 и от 30.09.2004 № 655, поскольку в доходы Инспекцией включены суммы арендной платы вместе с НДС.

Суд апелляционной инстанции отметил, что в данном случае составление ОАО «Коминефть» счетов-фактур по факту оказания услуг покупателям, предъявление их покупателям и отражение операций в бухгалтерском учете имели место в 2004 году. Доказательств того, что услуги были приняты покупателями в 2003 году, следовательно, доходы имели место в 2003 году и, подлежали признанию и принятию в состав доходов при исчислении налога на прибыль за 2003 год, налоговым органом не представлено. То, что в счете-фактуре указывалось «за аренду за январь - декабрь 2003 года», само по себе не является основанием считать датой получения дохода 2003 год. Из решения Инспекции (в формулировке допущенного Обществом нарушения) следует вывод о том, что спорными являются доходы от реализации 2004 года; документальное обоснование и доказательства их отнесения к 2003 году отсутствуют. На этом основании Второй арбитражный апелляционный суд признал незаконным доначисление налога на прибыль по эпизоду в целом.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена налоговым органом.

Инспекция отмечает, что в бухгалтерском учете ОАО «Коминефть» указанные шесть счетов-фактур проведены как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, но в налоговом регистре «Внереализационные доходы» за 2004 год данная прибыль не была учтена для целей налогообложения. При этом в составе доходов за 2003 год Общество данную выручку также не учло. Соответственно, по мнению налогового органа, рассматриваемая арендная плата в учете ОАО «Коминефть», как у налогоплательщика, определяющего доходы по методу начисления, должна была учитываться в периоде оказания услуг, то есть применительно к указанным счетам-фактурам в 2003 году.

По мнению Общества, позиция Инспекции не соответствует законодательству и материалам дела. ОАО «Коминефть» отмечает, что счета-фактуры от 27.09.2004 № 580 и от 30.11.2004 № 705 соответствуют операциям по аренде имущества, относящимся к 2004 году, вследствие чего увеличение налоговым органом доходов за 2003 год по данным счетам-фактурам судом первой инстанции признано незаконным. По счетам-фактурам от 30.06.2004 № 414 и от 30.09.2004 № 655 Инспекция учла в доходах 2003 года всю сумму, обозначенную в данных счетах-фактурах, вместе с НДС, в размере 33 440 рублей 16 копеек, что противоречило пункту 1 статьи 248 НК РФ и стало основанием для признания недействительным соответствующего доначисления Арбитражным судом Республики Коми. Что касается оставшейся суммы доначислений, то, как полагает Общество, суды обоснованно исходили из отсутствия доказательств того, что спорные доходы относятся не к 2004, а к 2003 году. По мнению ОАО «Коминефть», для целей налогообложения спорная сумма арендной платы учтена именно в 2004 году, что подтверждается имеющимися в деле документами бухгалтерского и налогового учета.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ «Порядок признания доходов при методе начисления» в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Подпункт 3 пункта 4 статьи 271 НК РФ устанавливает, что для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для доходов от сдачи имущества в аренду.

Следовательно, условие о дате получения дохода, как о последнем дне отчетного (налогового) периода (условие, следующее из закона), применяется в случае, если не могут быть определены два других варианта даты (зависящих от воли арендодателя и арендатора): дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.

При этом счет-фактура не является документом, служащим основанием для произведения расчетов, поскольку иное назначение данного документа определено в пункте 1 статьи 169 НК РФ.

Из материалов дела не следует, что арендаторы, которым Общество направило в 2004 году указанные шесть счетов-фактур, арендовали имущество в отсутствие договоров аренды и (или) не получали от Общества документы, служащие основанием для произведения расчетов. Соответственно, как обоснованно установили суды, доказательства того, что спорные доходы от аренды относятся к 2003 году, в деле отсутствуют, позиция налогового органа об отнесении доходов к данному периоду носит вероятностный характер. Кроме того, проверенный налоговым органом период включал как 2003, так и 2004 год, вследствие чего увеличение налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год неизбежно влечет уменьшение налоговой базы по данному налогу за 2004 год.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

13. Вывод о невозможности учета в расходах по налогу на прибыль за 2003 год суммы 47 087 267 рублей по сделке по продаже доли в уставном капитале ООО «КомиКуэст» (эпизод 15 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 1.1.7 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установил суд апелляционной инстанции по данному эпизоду, ОАО «Коминефть» в 2003 году реализовало принадлежащую ему долю 50 процентов в уставном капитале ООО «КомиКуэст» за 760 000 рублей. При этом в расходы ОАО «Коминефть» отнесло 47 845 636 рублей 54 копейки. Инспекция сочла отнесение в расходы суммы, превышающей номинальную стоимость доли (758 370 рублей), определенную в договоре купли-продажи, необоснованным.

По мнению Второго арбитражного апелляционного суда, взнос Общества в уставный капитал ООО «КомиКуэст» составляли права пользования скважинами и инфраструктурой, с 01.09.1996 из уставного капитала ООО «КомиКуэст» изымались права пользования скважинами и инфраструктурой, и в уставный капитал ООО «КомиКуэст» передана 21 скважина, принадлежащая ОАО «Коминефть», остаточной стоимостью на дату передачи в размере 47 845 636 рублей 54 копеек (деноминированных). На этом основании суд пришел к выводу, что расходы в сумме 47 087 267 рублей документально подтверждены, исключение данной суммы расходов при исчислении налога на прибыль в оспариваемом решении неправомерно.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена налоговым органом.

Инспекция сообщает, что Общество отказалось при проверке представить документы, обосновывающие расходы в сумме 47 087 267 рублей. Ряд документов был представлен только в судебные заседания. При этом документы составлены от имени ТОО «КомиКуэст», а не ООО «КомиКуэст»; учредительный договор ООО «КомиКуэст» 1992 года предусматривал, что изменения в курсе доллара США не оказывают влияния на оценку вкладов участников; государственная регистрация изменения стоимости доли ОАО «Коминефть» в уставном капитале ООО «КомиКуэст» не производилась.

По мнению Общества, доводы налогового органа не являются обоснованными. То, что документы исходят от ТОО «КомиКуэст», объясняется тем, что в такой форме данная организация была зарегистрирована первоначально. ОАО «Коминефть» рассматривает расходы в сумме 47 087 267 рублей как расходы, связанные с приобретением доли в уставном капитале. При этом факт передачи в уставной капитал ООО «КомиКуэст» 21 скважины и их стоимость в размере 47 845 636 рублей 54 копеек, как полагает Общество, налоговым органом не опровергнуты. При этом, по мнению ОАО «Коминефть», само по себе внесение скважин в уставной капитал ООО «КомиКуэст» (величиной 20 000 долларов США) не повлекло его увеличения, а только изменило состав вклада, сделанного Обществом.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период) в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено в подпункте 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров, определяемую в следующем порядке: при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) - на цену приобретения этого имущества.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 277 НК РФ установлено, что стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Второй арбитражный апелляционный суд расценил расходы ОАО «Коминефть» в размере 47 087 267 рублей как обоснованные и документально подтвержденные, связанные с получением дохода от продажи доли в уставном капитале ООО «КомиКуэст». В силу части 3 статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ суд кассационной инстанции не может переоценивать данный вывод.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

14. Исключение из состава расходов по налогу на прибыль за 2003 год 229 242 рублей 66 копеек амортизации по основному средству - холодильнику на 700 тонн, инвентарный номер 103 (эпизод 16 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункт 1.1.8 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установили суд апелляционной инстанции по данному эпизоду, Общество учло в 2003 году при исчислении налога на прибыль амортизационные отчисления по основному средству - холодильнику на 700 тонн, инвентарный номер 103, - 229 242 рубля 66 копеек. Инспекция при проверке пришла к выводу, что амортизация была начислена в указанной сумме ошибочно, поскольку не является документально подтвержденной. Налоговый орган счел, что указанный объект мог амортизироваться только с 2004 года, вследствие чего начисление амортизации за 2003 год незаконно.

Оценив решение налогового органа от 06.06.2007 № 15-13/1 в соответствующей части как недействительное (в части холодильника на 700 тонн), суд апелляционной инстанции отметил, что согласно акту приемки законченного строительством объекта от 01.12.1998 строительство данного основного средства было закончено в декабре 1998 года. Усинским БТИ 30.12.1998 выдано регистрационное удостоверение о регистрации права собственности ОАО «Коминефть» на объект. Таким образом, на данное основное средство, с учетом срока его полезного использования 336 месяцев, за 2003 год подлежала начислению амортизация. Сумма исчисленной Обществом амортизации составила 229 242 рубля 66 копеек. Доводы налогового органа об иных суммах амортизации являются предположительными, доказательств, безусловно свидетельствующих о том, что Обществом начислена амортизация по указанному объекту в большем размере, чем ОАО «Коминефть» имело право принять в расходы в целях исчисления налога на прибыль за 2003 год, не имеется.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена Инспекцией.

Как отмечает налоговый орган, при проверке Общество представило регистр налогового учета с расшифровкой начисленной амортизации, в соответствии с которым размер амортизационных отчислений за 2003 год составил 738 387 957 рублей 93 копейки, что превысило сумму, заявленную в налоговой декларации, на 7 135 861 рубль. Второй арбитражный апелляционный суд признал данные дополнительные расходы обоснованными. Вместе с тем холодильник на 700 тонн, инвентарный номер 103, согласно акту приемки законченного строительством объекта от 01.12.1998, введен в эксплуатацию 01.12.2003, следовательно, начисление амортизации по данному объекту возможно только с 01.01.2004.

Кроме того, налоговый орган приводит расчет суммы амортизации по холодильнику на 700 тонн, в соответствии с которым даже при предположенной возможности начисления амортизации в 2003 году ее размер составит не 229 242 рубля 66 копеек, а 204 762 рубля 85 копеек, поскольку, как полагает Инспекция, ОАО «Коминефть» при расчете амортизации ошибочно учло не остаточную, а первоначальную стоимость данного объекта.

Общество возражает против доводов налогового органа и отмечает, что холодильник на 700 тонн был введен в эксплуатацию 01.01.1999, но ошибочно не учитывался как основное средство, по нему не начислялась амортизация. По этой причине при расчете амортизации за 2003 год (первый год, в котором она стала начисляться) использована первоначальная стоимость объекта.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

На основании подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включают суммы начисленной амортизации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 18.09.2007 № 5600/07, отсутствие специальных разрешений на ввод некоторых объектов основных средств в эксплуатацию при их фактической эксплуатации не влечет налоговых последствий в виде невозможности начисления амортизации, если только иное прямо не указано в законодательстве о налогах.

Доводов относительно того, что созданный в 1998 году объект - холодильник на 700 тонн, инвентарный номер 103, не использовался Обществом в 1999 - 2003 годах, либо на него начислялась амортизация до 2003 года, налоговый орган не привел. По этой причине ОАО «Коминефть» правомерно учло при расчете налога на прибыль за 2003 год сумму начисленной по данному объекту амортизации, а именно 229 242 рубля 66 копеек.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

15. Исключение из состава расходов по налогу на прибыль за 2003 год 973 385 рублей амортизации по ликвидированным основным средствам и 685 606 рубля 46 копеек амортизации по основному средству - мосту через реку Екуша-Шор, инвентарный номер 1646 (эпизод 17 постановления Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010, пункты 1.1.10, 1.2.8 мотивировочной части решения от 06.06.2007 № 15-13/1).

Как установили суд апелляционной инстанции по данному эпизоду, Инспекция при проверке пришла к выводу, что ряд основных средств Общества выведен из эксплуатации и ликвидирован в 2002 году, но амортизация по данным основным средствам продолжала начисляться и в 2003 году. Данные действия ОАО «Коминефть» налоговый орган счел неправомерными и исключил сумму амортизации 973 385 рублей из состава расходов.

По мнению Второго арбитражного апелляционного суда, указанные основные средства списаны с баланса Общества на основании распоряжения от 29.04.2003 № 34 «О списании основных средств». Доказательств того, что указанные основные средства выбыли из имущества Общества ранее указанной даты их списания, не имеется. На этом основании суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что амортизация ОАО «Коминефть» правильно начислена по указанным основным средствам по дату 30.04.2003.

В отношении амортизации по основному средству - мосту через реку Екуша-Шор за 2003 год в сумме 685 606 рублей 46 копеек Инспекция пришла к выводу о ее необоснованном начислении, поскольку у данного моста в 2002 году истек срок полезного использования.

Суд апелляционной инстанции в отношении указанного объекта заключил, что его остаточная стоимость была списана Обществом в январе 2002 года (объект введен в эксплуатацию 01.09.1985, срок полезного использования составляет 196 месяцев. Из материалов дела (в том числе акта приема-сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов; акта приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию мостового перехода от 03.12.2001) следует, что ОАО «Коминефть» произведена в декабре 2001 года реконструкция моста через реку Екуша-Шор, стоимость основного средства с учетом реконструкции составила 11 198 239 рублей 16 копеек, право собственности на объект зарегистрировано 18.09.2003. На этом основании Второй арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что Обществом правомерно произведено в 2003 году начисление амортизации по данному основному средству.

По данному эпизоду кассационная жалоба представлена налоговым органом.

Инспекция считает, что в отношении ликвидированных основных средств акты на списание составлены 26.12.2002, вследствие чего начисление амортизации в 2003 году недопустимо. Распоряжение от 29.04.2003 № 34 «О списании основных средств» налоговый орган расценивает как недостоверное, поскольку оно противоречит иным материалам дела.

Что касается основного средства - моста через реку Екуша-Шор, инвентарный номер 1646, то, по мнению Инспекции, регистрация права собственности на данный объект в 2003 году не может означать прав Общества на начисление амортизации, поскольку срок полезного использования объекта истек в 2002 году и не был увеличен ОАО «Коминефть» после реконструкции.

Возражая против доводов налогового органа, Общество отмечает, что реальная дата списания ликвидированных объектов, как это обоснованно установлено судом апелляционной инстанции, - 30.04.2003, следовательно начисление амортизации до указанной даты в 2003 году правомерно. Составление в декабре 2002 года актов на списание не свидетельствует о физической ликвидации основных средств в данном периоде.

В отношении моста через реку Екуша-Шор доводы ОАО «Коминефть» сводятся к тому, что срок его полезного использования действительно истек в январе 2002 года, остаточная стоимость была полностью списана. В то же время по итогам реконструкции указанного моста в декабре 2002 года его стоимость увеличилась на величину соответствующих затрат - 11 198 239 рублей 16 копеек. По этой причине Общество учитывало данные затраты при исчислении налога на прибыль путем амортизации, используя ту же норму списания, которая имела место до момента истечения срока полезного использования. Каких-либо норм, обязывающих налогоплательщика в любом случае увеличить срок полезного использования реконструированного основного средства, НК РФ, по мнению ОАО «Коминефть», не содержит.

Рассмотрев кассационную жалобу по данному эпизоду, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

На основании подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включают суммы начисленной амортизации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Статья 257 НК РФ устанавливает, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (пункт 1). Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (пункт 2).

В силу пункта 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период) амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

В силу части 3 статьи 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

На основании части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Второй арбитражный апелляционный суд, оценив доказательства по делу в совокупности, пришел к выводу, что ликвидация спорных основных средств произведена Обществом на основании распоряжения от 29.04.2003 № 34 «О списании основных средств», то есть в апреле 2003 года. Переоценивать данный вывод у Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа нет оснований.

Следовательно, ОАО «Коминефть» имело право начислять амортизацию по указанным основным средствам в 2003 году в оспариваемой сумме.

Как следует из пункта 1 статьи 258 НК РФ, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Вопрос отнесения на расходы затрат в ситуации, когда срок полезного использования основного средства истек, но налогоплательщик, тем не менее, произвел его реконструкцию (модернизацию), НК РФ прямо не регулирует. Однако это не означает, что налогоплательщик в данном случае вообще лишается права на учет таких расходов, если они соответствуют общим критериям, установленным в статье 252 НК РФ. При этом пункт 3 статьи 259 НК РФ предусматривает, что выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Соответственно, поскольку в результате реконструкции (модернизации) такого основного средства оно продолжает оставаться основным средством, при определении суммы амортизации следует применять ту же норму, которая была установлена при введении в эксплуатацию этого основного средства.

Следовательно, Общество правомерно учло при исчислении налога на прибыль за 2003 год 685 606 рублей 46 копеек амортизации по основному средству - мосту через реку Екуша-Шор, инвентарный № 1646.

На основании изложенного кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Государственная пошлина, связанная с рассмотрением кассационной жалобы ОАО «Коминефть», в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежит отнесению на Инспекцию.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 2 части 1), 288 и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа

постановил:

кассационную жалобу открытого акционерного общества «Коминефть» удовлетворить частично. Решение Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 по делу № А29-6272/2007 отменить в части отказа в признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 06.06.2007 № 15-13/1, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 20.08.2007 № 264-А), и требований от 28.08.2007 № 19, 125, 126, 127, 128, 129 об уплате налога, сбора, пени, штрафа в части доначисления 36 033 120 рублей 30 копеек НДС, соответствующих сумм пеней и санкций, по эпизоду расчета выручки по соглашениям о зачете взаимных требований. В указанной части признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 06.06.2007 № 15-13/1, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 20.08.2007 № 264-А), и требования от 28.08.2007 № 19, 125, 126, 127, 128, 129 об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

Кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми удовлетворить частично. Решение Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 по делу № А29-6272/2007 отменить в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 06.06.2007 № 15-13/1, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 20.08.2007 № 264-А), и требований от 28.08.2007 № 19, 125, 126, 127, 128, 129 об уплате налога, сбора, пени, штрафа в части доначислений в результате выводов о неправомерном отнесении на расходы по налогу на прибыль стоимости материалов, полученных от демонтажа ликвидируемых и выводимых из эксплуатации основных средств, 27 223 946 рублей за 2003 год и 9 588 772 рублей за 2004 год. В указанной части в удовлетворении требований о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 06.06.2007 № 15-13/1, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 20.08.2007 № 264-А), и требований от 28.08.2007 № 19, 125, 126, 127, 128, 129 об уплате налога, сбора, пени, штрафа отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Коми от 18.05.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 по делу № А29-6272/2007 оставить без изменения, кассационные жалобы открытого акционерного общества «Коминефть» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы открытого акционерного общества «Коминефть», отнести на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми в пользу открытого акционерного общества «Коминефть» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 000 рублей. Арбитражному суду Республики Коми выдать исполнительный лист.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Д. Тютин

Судьи

О. Бердников

О. Фомина