Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Блиновой Л.В., Корабухиной Л.И., при участии от открытого акционерного общества «НК «Роснефть» - Мурманскнефтепродукт» Цыбы А.В. (доверенность от 09.01.2013 № 10-д) и Левиной М.А. (доверенность от 01.08.2012 № 57-д), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Федоровской Л.Г. (доверенность от 28.05.2012 № 11-09/02510), от Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области Гука Д.Г. (доверенность от 26.12.2012 № 15), рассмотрев 15.01.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 09.06.2012 (судья Драчева Н.И.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2012 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Згурская М.Л.) по делу № А42-2049/2012,
установил:
Открытое акционерное общество «НК «Роснефть» - Мурманскнефтепродукт», место нахождения: 183010, город Мурманск, улица Марата, дом 26, ОГРН 1025100832448 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, город Мурманск, Комсомольская улица, дом 2, ОГРН 1045100220505 (далее - Инспекция), от 21.12.2011 № 14 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области, место нахождения: 183032, город Мурманск, Заводская улица, дом 7, ОГРН 1045100211530 (далее - Управление), от 10.02.2012 № 48 в части вывода о неправомерном включении налогоплательщиком в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2008 и 2009 годы процентов по долговым обязательствам в сумме 1 176 019 руб.
Решением суда первой инстанции от 09.06.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 11.09.2012, заявленные Обществом требования удовлетворены.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами положений статей 247, 252, 272 и 328 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), просит отменить вынесенные по делу решение и постановление и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований.
В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая принятые судами по данному делу решение и постановление законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.
В судебном заседании представители Инспекции и Управления поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) Обществом, его филиалами и обособленными подразделениями в бюджет налогов и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 16.11.2011 № 15 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принято решение от 21.12.2011 № 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость и налогу на имущество организаций в общей сумме 366 492 руб., удержать с физических лиц и перечислить в бюджет 2842 руб. неудержанного налога на доходы физических лиц, а также начислено 6390 руб. 44 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 568 руб. штрафа.
Управление решением от 10.02.2012 № 48 изменило обжалованное налогоплательщиком в апелляционном порядке решение налогового органа, признав на основании пункта 8 статьи 75 НК РФ необоснованным начисление Обществу пеней на недоимку по налогу на прибыль, возникшую в связи с включением заявителем в состав внереализационных расходов суммы процентов по договору займа.
Общество оспорило в части решения Инспекции и Управления в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Согласно пункту 2.2.3.2.1 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа в ходе выездной налоговой проверки признано необоснованным отнесение Обществом в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, процентов по долговым обязательствам в сумме 1 176 019 руб.
Инспекция установила, что 11.06.2008 между Обществом и открытым акционерным обществом «НК «Роснефть» (далее - ОАО «НК «Роснефть») заключен договор займа № 0000808/1738Д, по условиям которого Общество (заемщик) получает беспроцентный заем на сумму 13 623 920 руб. на финансирование инвестиционной деятельности. В пункте 1.3 договора предусмотрено, что заемщик обязуется возвратить полученную сумму займа не позднее 10.06.2011.
В июле 2008 года сторонами подписано дополнительное соглашение от 01.07.2008 № 0000808/1738Д к договору займа. Согласно этому соглашению Общество получает заем на сумму 13 623 920 руб. с начислением процентов из расчета 7,5% годовых. Начисление процентов производится за каждый календарный день пользования займом с даты подписания соглашения по дату возврата заемных средств исходя из фактического количества дней в году (365/366). Начисленные за период пользования денежными средствами проценты выплачиваются в дату погашения основного долга. Срок возврата займа и причитающихся процентов - не позднее 10.06.2011.
В 2008 - 2009 годах Общество фактически не осуществляло перечисление займодавцу денежных средств в погашение суммы основного долга и процентов. Однако в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2008 - 2009 годы налогоплательщик включил затраты в виде сумм начисленных процентов по договору займа.
Инспекция пришла к выводу, что Общество неправомерно отнесло на расходы по налогу на прибыль 1 176 019 руб. начисленных процентов по договору займа, поскольку расходы по уплате процентов не могли возникнуть у него ранее срока, установленного договором займа для их погашения.
Суды обеих инстанций признали позицию налогового органа ошибочной. Приняв во внимание, что Общество в соответствии с приказами об учетной политике использует метод начисления (расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, вне зависимости от фактического поступления денежных средств), положения пункта 6 статьи 271 НК РФ, а также то обстоятельство, что денежные средства были предоставлены заемщику в 2008 году, а договором займа и дополнительным соглашением к нему предусмотрено, что проценты начисляются за весь период пользования денежными средствами ежемесячно, суды пришли к выводу об обоснованном отражении Обществом спорных расходов в налоговом учете в составе внереализационных расходов за 2008 и 2009 годах.
Кассационная инстанция не находит оснований для переоценки этих выводов судов.
Судами установлено, что согласно условиям договора займа (с учетом дополнительного соглашения) проценты начисляются каждый календарный день пользования займом с 01.07.2008, то есть именно с этой даты у Общества возникают расходы в виде начисленных процентов за пользование заемными денежными средствами. Учетной политикой Общества для целей налогового учета за 2008 и 2009 годы предусмотрено, что при исчислении налога на прибыль определение даты получения доходов и осуществления расходов производится по методу начисления. По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего месяца. Общество исчисляет и уплачивает ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль с учетом требований статьи 286 НК РФ, исходя из признания отчетными периодами I квартала, полугодия и девяти месяцев календарного года.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации разделяет расходы в зависимости от характера, условий осуществления и направленности деятельности налогоплательщика на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).
В подпункте 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ указано, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
К таким расходам отнесены расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 названного Кодекса. Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.
Под долговыми обязательствами для целей налогообложения прибыли понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления (пункт 1 статьи 269 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, при применении метода начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 названного Кодекса. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В пункте 8 статьи 272 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 - 2009 годах) указано, что по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.
Абзацем вторым пункта 4 статьи 328 НК РФ установлено, что налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений этого пункта. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.
Из указанных положений Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов сумму процентов, начисленных (подлежащих к уплате) в соответствующем налоговом (отчетном) периоде.
Согласно статье 285 НК РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год; отчетными периодами по налогу - I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Проанализировав условия договора займа и учетную политику Общества по бухгалтерском и налоговому учету на 2008 и 2009 годы, в которой закреплено, что заявитель обязан принимать в уменьшение прибыли проценты, начисленные за фактическое время пользования займом равномерно, независимо от срока их уплаты, в совокупности с положениями статей 272 и 328 НК РФ, суды обеих инстанций пришли к выводу, что проценты по договору займа должны начисляться в период со дня подписания дополнительного соглашения (01.07.2008) и учитываться в расходах Обществом на конец соответствующих отчетных периодов. На основании изложенного суды признали, что налогоплательщик обоснованно отразил спорную сумму процентов за пользование заемными денежными средствами для целей налогообложения в составе внереализационных расходов 2008 и 2009 годов.
Ссылка налогового органа на позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенную в постановлении Президиума от 24.11.2009 № 11200/09, отклонена судами, поскольку изложенные в нем выводы касаются иных фактических обстоятельств. Как правильно указали суды, изложенный в данном судебном акте вывод применим в случае, когда договор займа предусматривает начисление процентов в более поздние периоды, чем погашение суммы основной задолженности. В рассматриваемом случае договором займа предусмотрено ежемесячное начисление процентов за весь период пользования денежными средствами, включая период, в течение которого обязанность по выплате процентов не возникла. Судами также принято во внимание, что ОАО «НК «Роснефть» для целей налогообложения учитывало спорные суммы процентов по договору займа в составе доходов в 2008 и 2009 годах, то есть в те налоговые периоды, когда Общество включало их в состав расходов по налогу на прибыль.
Таким образом, кассационная инстанция считает, что суды обеих инстанций в полном объеме исследовали представленные в дело доказательства и дали им объективную оценку в соответствии с нормами материального права, равно как и доводам сторон. Нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем правовые основания для отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Мурманской области от 09.06.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2012 по делу № А42-2049/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Н. Морозова
Судьи
Л. Блинова
Л. Корабухина